289 -> 281, или Как прекратить колхоз
Изменение способа учета ТЗР
------------------------------------------------------------------
Задумало некое предприятие перестроить учет своих
транспортно-заготовительных расходов. По большому счету не важно,
из-за чего. Ну, допустим, просто не нравится новому бухгалтеру
процентно-пропорциональный метод учета ТЗР в "колхозе имени 289"
(потому как он вообще противник колхозов). Как же осуществить этот
далеко идущий замысел и грамотно перейти к "индивидуализированно-
му" учету ТЗР в рамках 281-го счета?
Исходя из определения учетной политики, приведенного в ст. 1
Закона о бухучете и финотчетности {1}, изменение способа учета ТЗР
может рассматриваться как изменение учетной политики. То есть при
анализе ситуации следует руководствоваться общими нормами П(С)БУ
6 ( z0392-99 ) {2}, регулирующими соответствующие процедуры.
Заметим, что причиной указанных изменений согласно п. 9 П(С)БУ
6 {3} должно быть обеспечение достоверного отражения событий или
операций в финансовой отчетности предприятия. Поэтому считаем
необходимым документально подтвердить тот факт, что новый метод
учета будет не в пример достовернее прежнего. Для этого, по нашему
мнению, главному бухгалтеру достаточно оформить докладную записку
на имя руководителя и заполучить от него нужный приказ. Роль
подтверждающего документа может также выполнять должным образом
оформленное указание собственника частного предприятия. Кроме
того, на наш взгляд, изменение учетной политики должно найти свое
отражение в приказе об учетной политике.
Теперь о том, как поступить с учетными данными. На момент
перехода к новому способу учета в бухгалтерских регистрах, скорее
всего, "висит" сальдо и по д-ту 281, и по д-ту 289. Как же
избавиться от "отдельно-транспортных" расходов?
Стандартная процедура изменения (п. 12 П(С)БУ 6 {4}) сводится
к перерасчету всех операций по всем предыдущим периодам в
соответствии с новой методикой учета. После этого сумма
расхождения между старым и новым методами списывается на счет
нераспределенной прибыли на начало отчетного периода. Кроме того,
необходимо представить "сравнительную информацию по предыдущим
отчетным периодам".
Следовательно, изменяя методологию отражения транспортных
расходов, предприятие в анализируемой ситуации обязано пересчитать
все прежние операции процентного списания. В результате главбух
выйдет на некую расчетную сумму, которая должна появиться в д-те
281 с учетом ТЗР на каждый вид запасов. {5} Таким образом, все
запасы, числящиеся в балансе на момент изменения учетной политики,
будут включать в свою стоимость транспортные расходы, относящиеся
именно к этим запасам.
Чтобы привести сальдо 281-го счета в соответствие с расчетной
величиной, надо суммы, отраженные на счете 289, отнести в д-т 281.
Возникшая в результате перерасчета разница списывается на счет 44:
- если суммы на 289-м счете не хватает, то после
корреспонденции д-т 281, к-т 289 стоимость запасов доначисляется
проводкой д-т 281, к-т 44;
- если после проводки д-т 281, к-т 289 на счете 289 остается
положительное сальдо, то его списание проводится корреспонденцией
д-т 44, к-т 289.
В налоговом учете подобные стоимостные пертурбации
автоматически проявятся через прирост-убыль по п. 5.9 в периоде
изменения учетной политики. {6} Дополнительных корректировок тут
делать не нужно.
Практики понимают, что "переиграть" все операции задним числом
и выйти на суммовые расхождения между старым и новым учетным
методом - задача не для слабонервных. Подчас и вправду легче
плюнуть на любые свои замыслы, нежели влазить в эту трясину.
Впрочем, если главбух обоснует невозможность достоверного
перерасчета (а для грамотного специалиста такая задача, как
правило, труда не составляет), то он сможет воспользоваться п. 13
П(С)БУ 6 {7}, который в подобных ситуациях разрешает новую учетную
политику распространять только на "события и операции,
происходящие после даты изменения учетной политики".
Правда, тогда возникает проблема списания остатка по 289-му
счету, относящегося к прежним событиям и операциям. Четкого
нормативного урегулирования такая ситуация в системе П(С)БУ не
нашла. На практике вариантов учета здесь существует как минимум
три:
1) всё сальдо счета 289 в отчетном периоде сразу списывается
на расходы отчетного периода (д-т 90).
На наш взгляд, этот вариант не соответствует требованию п. 9
П(С)БУ 9 ( z0751-99 ) {8}, в соответствии с которым сумма
транспортных расходов должна включаться в стоимость запасов. Да и
у налоговиков подобный волюнтаризм восторга наверняка не вызовет;
2) сальдо 289-го счета продолжает списываться в соответствии с
процедурой процентного распределения. При этом расчет производится
по мере расходования тех запасов, которые имелись на балансе на
момент изменения учетной политики.
Таким образом, и после изменения учетной политики часть
транспортных расходов продолжает отражаться на отдельном субсчете.
По нашему мнению, этот вариант не согласуется с принципом
последовательности. Ведь фактически на протяжении какого-то
периода (до момента списания всех старых запасов) предприятие в
отношении аналогичных операций и аналогичных видов запасов будет
применять разные способы учета транспортных расходов: "те еще" ТЗР
будут списываться "по-колхозному", а "новые" - индивидуализиро-
ванно;
3) сальдо 289-го счета расчетным методом распределяется между
запасами, отраженными в д-те 281 на дату изменения политики.
Третий вариант представляется нам наиболее рациональным, так
как при его применении транспортные расходы в стоимость запасов
попадают без отражения на отдельном субсчете. Оптимальной базой
распределения в таком случае будет, по нашему мнению, стоимость
запасов. То есть сальдо ТЗР распределяется в аналитике по видам
запасов пропорционально их себестоимости, списываясь сразу
проводкой д-т 231, к-т 239.
На этом мы и закончим, пожелав нашему главбуху успешной
индивидуализации...
{1} См. "Бухгалтер" № 1-2'2001, с. 34.
{2} См. там же, с. 68-70.
{3} См. там же, с. 69.
{4} См. там же.
{5} Если же товарных остатков немного и транспортно-
заготовительная "история" их известна, то можно сделать расчет от
обратного, вычислив под каждый остаток свою сумму ТЗР.
{6} В "Бухгалтере" № 26'2001 (с. 38) мы уже выражали сомнения
в том, что убыль ТМЦ, обусловленная учетно-политическими мотивами,
будет воспринята налоговиками столь уж безмятежно.
{7} См. "Бухгалтер" № 1-2'2001, с. 69.
{8} См. там же, с. 79.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№ 16/02, стр. 52
[28.04.2002]
Иван Чалый
------------------------------------------------------------------