В составе наших непроизводственных фондов имеется холодильник,
который мы хотим сдать в аренду на срок более года. Можно ли
после сдачи в аренду начать начисление на него амортизации в
налоговом учете?
* * *
Однозначно ответить на ваш вопрос достаточно трудно.
Разумеется, наш подход к данной проблеме отличается от подхода
ГНАУ, и выбор здесь зависит от вашей смелости.
Позиция налоговиков отражена в письме ГНАУ от 15.09.99 г. №
5288/6/15-1216 ( v5288225-99 ). Правда, письмо это посвящено
неприбыльным организациям, однако порядок учета непроизводственных
фондов в прибыльных и неприбыльных организациях, в общем-то, един.
Поэтому концепция, предложенная в письме, вполне применима и к
обычным предприятиям. Итак, в письме говорится:
"Что касается начисления амортизационных отчислений на
имущество, сдаваемое в аренду, то в соответствии с подпунктом
8.1.4 пункта 8.1 статьи 8 вышеупомянутого Закона Украины [О
Прибыли - В. К.] не подлежат амортизации и осуществляются за счет
соответствующих источников финансирования расходы на приобретение,
ремонт, реконструкцию, модернизацию или другие улучшения
непроизводственных фондов. Под термином "непроизводственные фонды"
следует понимать капитальные активы, не используемые в
хозяйственной деятельности плательщика налога. К таким
непроизводственным фондам относятся капитальные активы (или их
структурные компоненты), подпадающие под определение группы 1
основных фондов согласно подпункту 8.2.2 данной статьи, включая
арендованные.
Все основные средства органов местного самоуправления являются
непроизводственными, поскольку они не используются для
производства товаров (работ, услуг {1}), и на их стоимость
начисляется износ согласно подпункту 8.1.4 указанного Закона.
Порядок бухгалтерского учета стоимости непроизводственных фондов
устанавливается Министерством финансов Украины. Такой бухгалтерс-
кий учет ведется отдельно от налогового учета и не влияет на
налоговые обязательства плательщика налога".
Из письма вроде бы следует, что в налоговом учете амортизация
на сданные в аренду непроизводственные фонды, по мнению
налоговиков, начисляться не должна. Хотя нельзя не отметить
обтекаемость формулировок и наличие всяческих недомолвок в данном
письме. Это вообще характерно для стиля ГНАУ: писать так, чтобы
при случае всегда можно было взять свои слова обратно. Тем не
менее этот неявный вывод будем на всякий случай иметь в виду.
Поддерживают налоговиков и некоторые независимые специалисты.
{2} Свою позицию они аргументируют тем, что на непроизводственные
фонды амортизация не начисляется, а перевод их в ОФ Законом о
Прибыли ( 283/97-ВР ) не предусмотрен.
Мы с таким подходом не согласны. В соответствии с п/п. 8.2.1
Закона о Прибыли "под термином "основные фонды" следует понимать
материальные ценности, которые используются в хозяйственной
деятельности плательщика в течение периода, превышающего 365
календарных дней с даты ввода в эксплуатацию таких материальных
ценностей, и стоимость которых постепенно уменьшается в связи с
физическим или моральным износом".
Как видим, для включения материального актива в состав ОФ
необходимо, чтобы этот актив участвовал в хозяйственной
деятельности. {3} Хозяйственной же деятельностью согласно п. 1.32
Закона ( 283/97-ВР ) считается
"любая деятельность лица, направленная на получение дохода в
денежной, материальной или нематериальной формах, в случае если
непосредственное участие такого лица в организации такой
деятельности является регулярным, постоянным и существенным".
По нашему мнению, сдача непроизводственных фондов в аренду
однозначно направлена на получение дохода, причем участие
арендодателя в этом процессе в качестве одной из сторон договора
является постоянным, регулярным и существенным.
Из этих посылок явно следует, что после сдачи в аренду на срок
более года непроизводственные фонды начинают участвовать в
хозяйственной деятельности, а значит, вписываются в категорию ОФ и
получают право на амортизацию.
Ну а то, что в Законе о Прибыли ( 283/97-ВР ) порядок перевода
непроизводственных фондов в ОФ не предусмотрен,- не беда.
Во-первых, в Законе много чего не предусмотрено {4}, а во-вторых,
в Законе нет и запрета на такой перевод, поэтому в данном случае
можно воспользоваться принципом "разрешено все, что не запрещено
законом".
Конечно, проверяющему подобные пассажи насчет непроизводствен-
ной амортизации могут не понравиться, и тогда отстаивать эту
либеральную позицию придется в суде.
Напоследок коснемся еще одного вопроса: с какой стоимости
вашего холодильника (бывшего непроизводственного, а ныне основного
фонда) начислять амортизацию? Ведь холодильник, наверное, куплен
уже давненько и слегка поизносился в процессе своего
непроизводственного использования.
Считаем, что начислять амортизацию следует исходя из его
первоначальной стоимости. Этот вывод мы делаем, проводя аналогию с
продажей непроизводственных фондов. Ведь согласно п/п. 8.1.3
Закона о Прибыли ( 283/97-ВР ) при продаже таких непроизводствен-
ных фондов у плательщика возникают валовые затраты на сумму
расходов, связанных с их приобретением-изготовлением (без учета
износа) и последующим улучшением,- то есть на сумму первоначальной
стоимости.
{1} Кстати, непонятно, почему это аренда не считается услугой
для налогового учета.- В. К.
{2} См., например, "Налоги и бухгалтерский учет", спецвыпуск №
9/2001, с. 24.
{3} Правда, в п/п. 8.1.2 Закона ( 283/97-ВР ) говорится, что
амортизации подлежат расходы на приобретение ОФ "для собственного
производственного использования". Однако историческое и системное
толкование данной нормы показывает, что под "производственным
использованием" имеется в виду использование в хозяйственной
деятельности.
Заметим, что в п/п. 8.2.1 тоже изначально шла речь о
производственной деятельности, однако Законом от 18.11.97 г.
№ 639/97-ВР ( 639/97-ВР ) по всему тексту Закона о Прибыли
слова "производственная деятельность" были заменены словами
"хозяйственная деятельность". Подпункт 8.1.2 остался в стороне от
этих изменений просто по недосмотру: в нем использовались слова
не "производственная деятельность", а "производственное использо-
вание" и "производственные нужды".
Впрочем, оно и так понятно, иначе пришлось бы признать, что
деятельность в сфере торговли, услуг и т. п. обходится без ОФ.
{4} Например, перевод товаров в ОФ и наоборот.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№ 21/02, стр. 29
[01.06.2002]
Влада Карпова
------------------------------------------------------------------