Финансовый лизинг
------------------------------------------------------------------
Прежде чем приступить к рассмотрению темы финансового лизинга,
необходимо отметить, что данные операции являются одними из
наиболее неурегулированных в нашем налоговом законодательстве.
По ходу консуль тации мы постараемся обра тить внимание на все
спорные моменты и предложить вам решение возникающих проблем. В
утешение хотим лишь заметить, что в соответствии с Законом Украины
"О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед
бюджетами и государственными целевыми фондами" № 2181-III
( 2181-14 ) от 21.12.2000, который является специальным законом по
вопросам налогообложения, устанавливающим в т. ч. и на численне и
уплату пени и штрафных санкций, применяемых к налогоплательщикам
контролирующими органами при возникновении конфликтных ситуаций,
предусмотрена специальная норма, которая гласит: "4.4.1... В
случае если норма закона или другого нормативно-правового акта,
изданного на основании закона, или если нормы различных законов
или различных нормативно-правовых актов допускают неоднозначную
(множественную) трактовку прав и обязанностей налогоплательщиков
или контролирующих органов, вследствие чего есть возможность
принять решение в пользу как налогоплательщика, так и
контролирующего органа, решение в пределах апелляционного
согласования принимается в пользу налогоплательщика".
Для правильного отражения в налоговом и бухгалтерском учете
операций финансового лизинга необходимо понимание юридической сути
финансового лизинга и его отличие от других лизинговых операций.
В соответствии со ст. 4 Закона Украины "О лизинге" от 16.12.97
г. № 723/97-ВР ( 723/97-ВР ) (далее - Закон о лизинге) финансовый
лизинг - это договор лизинга, в результате заключения которого
лизингополучатель по своему заказу получает в платное пользование
от лизингодателя объект лизинга на срок, не менее срока, за
который амортизируется 60% стоимости объекта лизинга, определенной
в день заключения договора.
С точки зрения налогообложения в соответствии с пп. 1.18.2 п.
1.18 ст. 1 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий"
(в редакции Закона Украины от 22.05.97 № 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) с
изменениями и дополнениями) (далее - Закон о прибыли) финансовый
лизинг (аренда) - это хозяйственная операция физического или
юридического лица, предусматривающая приобретение арендодателем по
заказу арендатора основных фондов с последующей передачей их в
использование арендатору на срок, не превышающий срока полной
амортизации таких основных фондов с обязательной дальнейшей
передачей права собственности на такие основные фонды арендатору.
Как видим, исходя из приведенных определений, основным
критерием отнесения операции к финансовому лизингу с
соответствующим отражением в учете является приобретение объекта
лизинга по заказу лизингополучателя. Т. о., не все операции по
передаче в лизинг основных фондов относятся к финансовому лизингу.
Например, не являются финансовым лизингом операции по передаче
основных фондов лизингодателя, которые использовались в его
хозяйственной деятельности, т. е. были приобретены не по заказу
арендатора.
Кроме того, при заключении договора финансового лизинга нужно
предусматривать переход права собственности на объект лизинга к
лизингополучателю в соответствии с требованиями ст. 4 Закона о
лизинге ( 723/97-ВР ) и пп. 1.18.2 Закона о Прибыли ( 283/97-ВР ).
Хотелось бы обратить внимание на еще один не маловажный
момент. В определении финансового лизинга, приведенного в Законе о
Прибыли, речь идет о приобретенных по заказу арендодателя
объектах. Т. е. в случае самостоятельного изготовления объекта
предприятием-изготовителем и передачи его в долгосрочный лизинг с
последующей передачей права собственности с точки зрения
действующего законодательства данная операция фактически означает
реализацию в кредит с рассрочкой платежа, и отражение такой
операции в налоговом учете будет другим {1}.
Мы не случайно обращаем на этот нюанс Ваше внимание, поскольку
с точки зрения бухгалтерского учета в соответствии с Положением
(стандартом) бухгалтерского учета 14 "Аренда" ( z0487-00 ) (далее
- ПБУ 14) в части учета у арендодателя финансовая аренда
подразделяется на:
- прямую финансовую аренду (приобретение арендодателем объекта
аренды у поставщика и передача его арендатору);
- аренду типа продажи (реализация объекта путем передачи его в
долгосрочную аренду с рассрочкой платежа).
Т. о. в данной публикации при рассмотрении бухгалтерского
учета речь будет идти о прямой финансовой аренде.
Рассмотрим поэтапно операции финансового лизинга с их
отражением в бухгалтерском и налоговом учете.
Договор
Основанием для осуществления операций финансового лизинга
является Договор, заключенный в письменной форме и отвечающий
требованиям законодательства Украины.
Форма примерного договора финансового лизинга утверждена
Приказом Министерства Украины по делам науки и технологий
от 03.03.98 г. № 59 ( z0203-98 ) и зарегистрирована в Минюсте
26.03.98 г. № 203/2643.
Для того чтобы заключенный договор с юридической точки зрения
соответствовал определению финансового лизинга, наряду с другими
существенными условиями, приведенными в ст. 7 Закона о лизинге,
необходимо в разделе 1 "Предмет договора" обязательно указать:
"Обладнання, що передаґться в лiзинг, придбано на пiдставi
наданого лiзингоодержувачем "Замовлення на обладнання" та у
вiдповiдностi з Договором поставки обладнання № _____ вiд
"___" ____________ ___ р., укладеним мiж ЛIЗИНГОДАВЦЕМ,
ЛIЗИНГООДЕРЖУВАЧЕМ та "_________________________________________ "
(повна назва Постачальника)
После окончания срока договора финансового лизинга объект
лизинга, переданный лизингополучателю согласно договору, переходит
в собственность лизингополучателя или выкупается им по остаточной
стоимости.
Налоговый учет при общей системе налогообложения
1. Учет у лизингодателя (далее - арендодателя)
В налоговом учете в соответствии с пп. 1.18.2 п. 1.18 ст. 1
Закона о прибыли ( 283/97-ВР ) у арендодателя расходы арендодателя
на приобретение объекта финансового лизинга не включаются в
состав валовых расходов или в состав его основных фондов,
амортизация по таким объектам не начисляется.
Относительно НДС необходимо отметить следующее:
- в соответствии с пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закона Украины "О
налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР (с
изменениями и дополнениями) ( 168/97-ВР ) (далее - Закон о НДС)
налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов,
уплаченных (начисленных) налогоплательщиком в отчетном периоде в
связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых
относится в состав валовых расходов и основных фондов, подлежащих
амортизации;
- в соответствии с пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закона о НДС в
случае приобретения товаров (работ, услуг), стоимость которых не
относится в состав валовых расходов и не подлежит амортизации,
налоги, уплаченные в связи с таким приобретением, возмещаются за
счет соответствующих источников и в состав налогового кредита не
включаются.
Т. о. у арендодателя в периоде приобретения основных фондов,
передаваемых в финансовый лизинг, отсутствует право на налоговый
кредитко суммам НДС, уплаченным при приобретении объекта.
2. Учет у лизингополучателя (далее - арендатора)
В налоговом учете в соответствии с пп. 1.18.2 п. 1.18 ст. 1
Закона о Прибыли ( 283/97-ВР ) у арендатора основные фонды,
переданные в финансовый лизинг, включаются в состав основных
фондов.
Неоднозначность № 1: Начисление амортизации у арендатора в
налоговом учете.
Как видно из формулировки, речь пока не идет о начислении
амортизации в налоговом учете, а лишь о включении в состав
основных фондов.
С точки зрения налогового учета амортизация основных фондов -
это постепенное отнесение расходов на их приобретение,
изготовление или улучшение, на уменьшение скорректированной
прибыли налогоплательщика в пределах норм амортизационных
отчислений, установленных Законом о прибыли (пп. 8.1.1 п. 8.1 ст.
8 Закона о Прибыли ( 283/97-ВР )).
Поскольку в момент получения объектов финансового лизинга не
только не переходит право собственности на объект, но и
предприятие-получатель - арендатор фактически не понесло никаких
расходов на приобретение, следовательно, на наш взгляд, в
налоговом учете амортизацию начислять не следует.
Начисление амортизации в налоговом учете появится у арендатора
в момент осуществления первых расходов на приобретение основного
средства, т. е. фактически первых лизинговых платежей, о которых
речь пойдет далее.
Относительно НДС необходимо отметить, что у арендатора
отсутствует право на налоговый кредит, поскольку не соблюдаются
условия, предусмотренные пп. 1.4 ст. 1 и ст. 7 ( 168/97-ВР )
Закона о НДС, т. е. нет факта перехода права собственности, а
также отсутствует налоговая накладная.
Арендные (лизинговые) платежи
За пользование основными фондами на условиях финансового
лизинга лизингополучатель (далее - арендатор) обязан уплачивать
лизингодателю (далее - арендодателю) лизинговые платежи в
соответствии с условиями договора.
В соответствии со ст. 16 Закона о лизинге ( 723/97-ВР )
лизинговые платежи включают:
- амортизируемую сумму возмещения, части стоимости объекта
лизинга.
Сумма возмещения стоимости объекта лизинга в составе
лизинговых платежей за период действия договора финансового
лизинга должна включать не менее 60% стоимости объекта лизинга,
определенной в день заключения договора;
- сумму, выплачиваемую лизингодателю в виде процента за
привлеченный им кредит для приобретения имущества по договору
лизинга;
- платеж как вознаграждение лизингодателю за полученное в
лизинг имущество;
- возмещение страховых платежей по договору страхования
объекта лизинга, если объект застрахован лизингодателем;
- другие расходы лизингодателя, предусмотренные договором
лизинга.
Размеры, способ, форма и сроки внесения лизинговых платежей и
условия их пересмотра определяются в договоре лизинга по
договоренности сторон в соответствии с требованиями Закона о
лизинге и законодательства Украины.
1. Учет у арендодателя
Неоднозначность № 2: Определение дохода в налоговом учете.
ГНАУ в Письме № 775/6/15-1116 от 15.02.2000 г. "Отражение в
налоговом учете сумм оплаченных (начисленных) лизинговых платежей"
( v0775225-00 ) разъяснила следующее:
"В соответствии с пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 этого же Закона {2}
валовый доход включает доход от осуществления операций лизинга
(аренды). Таким образом, лизингодатель включает в валовый доход
лизинговые платежи, полученные им от лизингополучателя, в полном
составе".
На наш взгляд, данная точка зрения не совсем верна, не говоря
уже о здравом смысле.
В пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Закона о Прибыли ( 283/97-ВР ) речь
идет о включении в состав валовых доходов доходов от осуществления
операций лизинга (аренды). В свою очередь в соответствии с п. 1.18
лизинговая (арендная) операция (которая в свою очередь
осуществляется в виде оперативного или финансового лизинга) -
хозяйственная операция физического или юридического лица
(арендодателя), предусматривающая предоставление основных фондов в
пользование другим физическим или юридическим лицам (арендаторам)
за арендную плату и на определенный срок.
Поскольку в Законе о Прибыли нет определения термина
"лизинговые платежи", а в соответствии с Законом о лизинге
лизинговые платежи включают в себя как сумму возмещения части
стоимости объекта финансового лизинга, так и вознаграждение за
полученное в финансовый лизинг имущество (т. е. арендную плату),
то, на наш взгляд, под доходами от осуществления операций лизинга
(аренды) следует понимать доходы в виде вознаграждения, т. е.
арендной платы.
Т. о., в налоговом учете у арендодателя в валовый доход
включается только стоимость вознаграждения, т. е. арендная плата.
В отношении НДС необходимо отметить, что в соответствии с пп.
3.2.2 п. 3. ст. 3 Закона о НДС ( 168/97-ВР ) операции, связанные
с уплатой арендных платежей по условиям договора финансовой аренды
исключены из перечня операций, подлежащих обложению НДС.
2. Учет у арендатора
В момент возникновения первых расходов по уплате лизинговых
платежей у арендатора появляются расходы на приобретение основного
средства.
Следовательно, как отмечалось выше, расходы, понесенные на
приобретение основного средства, в соответствии с п. 8.1 ст. 8
Закона о Прибыли ( 283/97-ВР ) подлежат амортизации. Т. о. в
момент осуществления перечисления (начисления) первых лизинговых
платежей происходит формирование группы основных средств,
подлежащих амортизации в налоговом учете, при условии отнесения
их к производственным.
Из перечисленных выше компонентов лизинговых платежей в
соответствии с пп. 8.1.2 п. 8.1 ст. 8 Закона о Прибыли амортизации
подлежат расходы на:
- приобретение основных фондов для собственного производствен-
ного использования;
- проведение всех видов ремонта, реконструкции, модернизации и
других видов улучшения основных фондов (в сумме, превышающей 5%
совокупной балансовой стоимости групп основных фондов).
Что же касается арендной платы, то она, на наш взгляд, должна
включаться в валовые расходы на основании пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5
Закона о Прибыли ( 283/97-ВР ) в виде расходов, связанных с
подготовкой, организацией и ведением хозяйственной деятельности.
Для удобства порядок отражения компонентов лизинговых платежей
приведен в таблице.
|-----|-----------------------------|----|----|------------------|
| № |Компонент лизингового платежа| ВР | АМ | Основание |
|-----|-----------------------------|----|----|------------------|
| 1 |сумма, которая возмещает при | - | + |пп. 8.4.1 п. 8.4 |
| |каждом платеже часть стоимос-| | |ст. 8 Закона о |
| |ти объекта лизинга | | |прибыли |
|-----|-----------------------------|----|----|------------------|
| 2 |сумма, которая выплачивается | - | + |пп. 8.4.1 п. 8.4 |
| |арендодателю как процент за | | |ст. 8 Закона о |
| |привлеченный им кредит | | |прибыли |
|-----|-----------------------------|----|----|------------------|
| 3 |возмещение страховых платежей| - | + |пп. 8.4.1 п. 8.4 |
| |по договору страхования | | |ст. 8 Закона о |
| |объекта лизинга, если объект | | |прибыли |
| |застрахован арендодателем | | | |
|-----|-----------------------------|----|----|------------------|
| 4 |вознаграждение за полученное | + | - |пп. 5.2.1 п. 5.2 |
| |в лизинг имущество | | |ст. 5 Закона о |
| | | | |прибыли |
|-----|-----------------------------|----|----|------------------|
Передача объекта финансового лизинга в собственность
После окончания договора финансового лизинга в момент перехода
права собственности на объект при наличии недоамортизированной
части (остаточной стоимости) у арендодателя возникают налоговые
обязательства по уплате НДС, поскольку:
- объектом обложения НДС согласно ст. 4 Закона о НДС является
продажа товаров (работ, услуг); - в соответствии с п. 1.4 ст. 1
Закона о НДС продажа товаров - это любые операции, осуществляемые
согласно договорам, которые предусматривают передачу прав
собственности на такие товары за компенсацию независимо от сроков
ее предоставления.
При этом, в соответствии с разъяснениями, предоставленными
ГНАУ в Письме от 18.07.2000 г. № 9880/7/16-1220-5 ( v9880225-00 )
"О НДС при финансовом лизинге" база обложения НДС операции по
передаче права собственности на объект финансового лизинга
арендодателем определяется исходя с остаточной стоимости.
Одновременно арендодатель имеет право включить в налоговый
кредит часть уплаченной при приобретении объекта лизинга суммы
НДС, которая приходится на часть остаточной стоимости, относи-
тельно которой возникают налоговые обязательства.
От себя добавим лишь, что обязательным условием включения в
налоговый кредит указанной части НДС является наличие налоговой
накладной, которую следует сохранить при приобретении объекта
лизинга.
Соответственно у арендатора возникает налоговый кредит в
случае компенсации указанной остаточной стоимости.
Финансовый лизинг у предприятий, перешедших на уплату Единого
налога
Налоговый учет у предприятий, перешедших на уплату единого
налога, в т. ч. и учет операций финансового лизинга,
осуществляется в соответствии с Указом Президента Украины "Об
упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов
малого предпринимательства" от 03.07.98 г. № 727/98 ( 727/98 ) в
редакции Указа Президента Украины от 28.06.99 г. № 746/99
( 746/99 ) (далее - Указ № 746). Рассмотрим подробнее нормы Указа
№ 746 применительно к операциям финансового лизинга.
В соответствии со ст. 1 и 3 Указа № 746 в базу обложения
единым налогом включается выручка от реализации продукции
(товаров, работ, услуг), фактически полученная предприятием на
расчетный счет или в кассу за осуществление операций по продаже
продукции (товаров, работ, услуг).
Как мы отмечали ранее, в соответствии со ст. 4 Закона Украины
"О лизинге" от 16.12.97 г. № 723/97-ВР ( 723/97-ВР )(далее - Закон
о лизинге) финансовый лизинг - это договор лизинга, в результате
заключения которого лизингополучатель по своему заказу получает в
платное пользование от лизингодателя объект лизинга на срок, не
менее срока, за который амортизируется 60% стоимости объекта
лизинга, определенной в день заключения договора.
Т. о., передача объекта в финансовый лизинг с юридической
точки зрения не отождествляется с операцией продажи продукции
(товаров).
Тем не менее, использование объекта лизинга является платным,
что в свою очередь влечет за собой возникновение операций по
продаже услуг. Т. е. доходы от осуществления операций лизинга
фактически являются выручкой от реализации лизинговых услуг, а,
следовательно, включаются в базу обложения единым налогом.
Для плательщиков единого налога по ставке 6% необходимо
отметить, что поскольку в соответствии с Указом № 746 в базу
обложения единым налогом включается выручка, фактически полученная
на расчетный счет (в кассу) предприятия (без учета акцизного
сбора), и она, соответственно, включает в себя НДС, то,
следовательно, вся сумма с учетом того же НДС включается в базу
обложения единым налогом. Сам же порядок обложения НДС операций
финансового лизинга у таких плательщиков осуществляется в
соответствии с Законом о НДС и ничем не отличается от предприятий,
работающих по общей системе налогообложения. Кратко отразим
указанный порядок в таблице.
Порядок обложения НДС операций финансового лизинга
|---|------------|------------------------|-----------------------|
| № |Содержание | Лизингодателя | Лизингополучателя |
|п/п|операции | | |
|---|------------|------------------------|-----------------------|
| 1 |Приобретение|Отсутствует право на |Отсутствует право на |
| |и передача |налоговый кредит по |налоговый кредит на |
| |объекта в |суммам НДС, уплаченным |основании пп. 1.4 ст. 1|
| |финансовый |при приобретении объекта|и ст. 7 Закона о НДС |
| |лизинг |на основании пп. 7.4.1 и| |
| | |пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 | |
| | |Закона о НДС. | |
| | |Отсутствуют налоговые | |
| | |обязательства на | |
| | |основании пп. 1.4 ст. 1 | |
| | |и ст. 7 Закона о НДС | |
|---|------------|------------------------|-----------------------|
| 2 |Начисление и|В соответствии с пп. 3.2.2 п. 2. ст. 3 Закона о |
| |уплата |НДС операции, связанные с уплатой арендных |
| |арендных |платежей по условиям договора финансовой аренды,|
| |(лизинговых)|исключены из перечня операций, подлежащих |
| |платежей |обложению НДС |
|---|------------|------------------------|-----------------------|
| 3 |Передача |Налоговые обязательства |Налоговый кредит на |
| |объекта |по уплате НДС на сумму |основании ст. 7 Закона |
| |финансового |остаточной стоимости на |о НДС |
| |лизинга в |основании п. 1.4 ст. 1 и| |
| |собствен- |ст. 4 Закона о НДС. | |
| |ность |Одновременно арендода- | |
| | |тель имеет право | |
| | |включить в налоговый | |
| | |кредит часть уплаченной | |
| | |при приобретении объекта| |
| | |лизинга суммы НДС, | |
| | |которая приходится на | |
| | |часть остаточной | |
| | |стоимости, относительно | |
| | |которой возникают | |
| | |налоговые обязательства | |
|---|------------|------------------------|-----------------------|
Бухгалтерский учет
В первую очередь необходимо отметить, что ПБУ 14 "Аренда"
( z0487-00 ) является сложным для восприятия и понимания. У
автора данной консультации существуют сомнения в массовости
применения, т. е. буквального следования на практике нормам (в
т. ч. расчетам), изложенным в ПБУ 14. Тем не менее, в данной
консультации попытаемся описать механизм отражения операций
финансового лизинга в соответствии с ПБУ 14. Поскольку ПБУ 14
является "укороченным" вариантом Международного стандарта бухгал-
терского учета 17 "Аренда" (далее - МСБУ), а также учитывая, что
национальные стандарты разработаны на базе МСБУ и должны в
соответствии с Законом Украины "О бухгалтерском учете и финансовой
отчетности в Украине" от 16.07.99 г. № 996 ( 996-14 ) не
противоречить МСБУ, для более детального анализа автор данной
консультации обращался непосредственно к первоисточнику, т. е. к
МСБУ 17.
Прежде чем приступить к описанию бухгалтерского учета,
необходимо отметить, что поскольку ПБУ 14 оперирует только
термином "аренда", в дальнейшем по ходу консультации мы будем
употреблять именно этот термин.
В соответствии с ПБУ 14 финансовая аренда - это аренда,
предусматривающая передачу арендатору всех рисков и выгод,
связанных с правом пользования и владения активом. При этом аренда
считается финансовой при наличии хотя бы одного из нижеприведенных
признаков:
- арендатор приобретает право собственности на арендованный
актив после окончания срока аренды (периода действия безотказного
арендного договора, а также период продления этого договора,
оговоренный на начало срока аренды);
- арендатор имеет возможность и намерение приобрести объект
аренды по цене, ниже его справедливой стоимости на дату
приобретения;
- срок аренды составляет большую часть срока полезного
использования (эксплуатации) объекта аренды;
- нынешняя стоимость минимальных арендных платежей с начала
срока аренды равняется или превышает справедливую стоимость
объекта аренды. Началом срока аренды считается дата, которая
наступает ранее: дата подписания арендного соглашения или дата
принятия сторонами обязательств относительно положений договора об
аренде.
Как видим, в бухгалтерском учете при классификации операции
как финансовая аренда не обязателен переход права собственности.
Т. е. можно сказать, что с точки зрения бухгалтерского учета при
финансовой аренде право собственности на актив может передаваться
или не передаваться арендатору после окончания срока аренды. Т. о.
является ли аренда финансовой или операционной с точки зрения
бухгалтерского учета, скорее зависит от экономической сути
операции, нежели от формы договора.
Поскольку применение ПБУ 14 ( z0487-00 ) в части операций
финансовой аренды, основанное на международном опыте ведения
хозяйственной деятельности и "их" действующего законодательства,
несколько отличается от "нашего", мы не будем анализировать данный
стандарт со всеми его возможными вариантами. Кроме того, в
условиях нашего действующего законодательства это весьма
проблематично, а зачастую и не нужно. При обычных условиях
хозяйственной деятельности рассмотрим только ту часть ПБУ 14,
которая применима на практике с точки зрения действующего
законодательства, поскольку наши субъекты хозяйствования в первую
очередь ориентируются на налоговое законодательство, т. е.
обязательная передача в собственность после окончания срока
договора.
Как мы отмечали, налоговое законодательство оговаривает одним
из обязательных условий приобретение объекта под закаа ПБУ 14
предусматривает в отнесение к операциям финансовой аренды как
приобретение объекта под заказ (прямая аренда), так и реализацию
имущества предприятием-производителем путем передачи его в
долгосрочную аренду, что фактически означает реализацию в кредит
(аренда типа продажи). В данной консультации мы рассмотрим только
первый вариант финансовой аренды - прямую аренду.
Кроме того, необходимо отметить, что малые предприятия в
соответствии с Приказом Минфина Украины № 186 от 19.04.2001 г.
( z0389-01 ) имеют право применять упрощенный План счетов,
утвержденный этим же приказом (далее - упрощенный План счетов), но
при этом соблюдая методологические основы формирования информации
в соответствии с ПБУ.
1. Учет у арендодателя
В соответствии с п. 5 ПБУ 14 ( z0487-00 ) арендатор отражает в
бухгалтерском учете полученный в финансовую аренду объект
одновременно как актив и обязательство по наименьшей на начало
срока аренды оценке: справедливой стоимости актива или нынешней
стоимостью суммы минимальных арендных платежей.
Разница между суммой минимальных арендных платежей и
стоимостью объекта финансовой аренды, по которой он был отражен в
бухгалтерском учете арендатора на начало срока финансовой аренды,
является финансовыми расходами арендатора и отражается в
бухгалтерском учете в сумме, которая относится к отчетному периоду
на счете 952 "Прочие финансовые расходы".
Нынешняя стоимость минимальных арендных платежей (далее - ТВА)
арендатора рассчитывается по формуле в зависимости от условий
уплаты:
1) в случае уплаты арендных платежей в начале периода
(авансом)
1
ТВА = А х [1 + (1- --------------) : i],
(1 + i)^(n-1)
2) в случае уплаты арендных платежей в конце периода
1
ТВА = А х [1 - (1 - -------------) : i],
(1 + i)^n
где А - сумма минимального арендного платежа, уплачиваемого
регулярно (аннуитет);
n - количество периодов, за которые уплачивается арендная
плата и начисляются проценты;
i - ставка процента для указанного периода.
Распределение финансовых расходов между отчетными периодами в
течение срока аренды осуществляется с применением арендной ставки
процента на остаток обязательств на начало отчетного периода.
В соответствии с п. 4 ПБУ 14 арендная ставка процента - это
ставка процента, при использовании которой нынешняя стоимость
суммы минимальных арендных платежей и негарантируемой
ликвидационной стоимости равняется справедливой стоимости объекта
финансовой аренды на начало срока аренды.
В случае если в договоре не указана арендная ставка процента
(или ее невозможно определить), арендатор должен применить для
дисконтирования ставку процента на возможные кредиты арендатора.
Ставка процента на возможные кредиты арендатора - это ставка
процента, которую должен был бы уплатить арендатор за подобную
аренду или (если этот показатель определить невозможно) ставка
процента по кредитам для приобретения подобного актива) на этот же
срок и с подобной гарантией) на начало срока аренды.
Проанализировав приведенные термины можно сказать, что в
условиях отсутствия рынка подобных финансовых услуг весьма
проблематично определить данный показатель. Единственным вариантом
может служить годовая ставка процента за кредит у обслуживающего
предприятие банка.
В части амортизации необходимо отметить следующее. В
соответствии с п. 7 ПБУ 14 ( z0487-00 ) амортизация объекта
финансовой аренды начисляется арендатором в течение периода
ожидаемого использования актива.
Периодом ожидаемого использования объекта финансовой аренды
является срок полезного использования.
Рассмотрим более подробно на примере.
Пример
Исходные данные
1. Предприятиями "Альфа" (арендодатель) и "Бета" (арендатор)
был заключен договор финансового лизинга.
2. Стоимость объекта лизинга (аналогична справедливой) - 23
400 грн. (без НДС).
3. Для определения амортизации, исходя из условий договора и
действующего законодательства), сторонами финансового лизинга
определено:
- ожидаемый срок полезного использования (определен по
договоренности сторон) - 3 года;
- ликвидационная стоимость - 0;
- амортизация начисляется по прямолинейному методу;
- амортизационные начисления составляют - 650 грн. в месяц.
4. Срок договора, после чего право собственности переходит к
лизингополучателю - 2 года, начиная с 02.01.2002 г.
5. После истечения срока договора финансового лизинга, объект
переходит в собственность арендатора с компенсацией арендодателю:
- остаточной стоимости объекта - 7800 грн. (сумма амортизации
за 2 года - 15600 грн., остаточная стоимость: 23400 - 15600 =
= 7800 грн.);
- НДС - 1560 грн.
6. Минимальные арендные платежи - 28800 (7200 х 4), т. е. 7200
грн. один раз в 6 месяцев (без НДС) уплачиваются:
Вариант 1: в начале периода.
Вариант 2: в конце периода.
Поскольку в договоре не указана арендная ставка процента,
арендатор применяет для дисконтирования ставку процента на
возможные кредиты, например, 16% годовых.
Поскольку арендный платеж уплачивается 2 раза в год (4 раза за
весь срок финансовой аренды 2 года) ставка процента на один период
времени (6 месяцев) равняется 16% : 2 = 8%.
Определение арендатором суммы финансовых расходов и ее
распределения между соответствующими отчетными периодами
Рассчитаем нынешнюю стоимость арендных платежей:
1) при варианте 1 (в начале периода):
ТВА = 7200 х (1 + (1 - (1 : (1 + 0,08)^ (4 - 1)) : 0,08) =
= 7200 х 3,5771 = 25755,12 - арендатор за период аренды получит
арендную плату в размере 7200 х 4 = 28800 грн., реальная
(нынешняя) стоимость которой равняется 25755,12 грн.
2) при варианте 2 (в конце периода):
ТВА = 7200 х (1 - (1 : (1 + 0,08)^4) : 0,08) = 7200 х 3,3121 =
= 23847,12 - арендатор за период аренды получит арендную плату в
размере 7200 х 4 = 28800 грн., реальная (нынешняя) стоимость
которой равняется 23847,12 грн.
Общая сумма финансовых расходов равняется:
При варианте 1 (оплата в начале периода): 7200 х 4 - 25755,12=
= 3044,88 грн.
При варианте 2 (оплата в конце периода): 7200 х 4 - 23847,12 =
= 4952,88 грн.
Расчет финансовых расходов в составе арендных платежей
Сумма арендных платежей
|--------|--------------|---------------|-----------------|------------------|
| |Минимальная | Финансовые |За объект аренды | Остаток |
| |сумма арендных| расходы 1) | 2) |задолженности |
| Период |платежей, | | |на конец периода |
| |уплачиваемых | | | |
| |регулярно | | | |
| |-------|------|-------|-------|--------|--------|---------|--------|
| | В1 | В2 | В1 | В2 | В1 | В2 | В1 | В2 |
|--------|-------|------|-------|-------|--------|--------|---------|--------|
| | | | | | | | 25755,12|23847,12|
|--------|-------|------|-------|-------|--------|--------|---------|--------|
|2002 г.,| 7200 | | - | - | 7200 | | 18555,12| |
|январь | | | | | | | | |
|--------|-------|------|-------|-------|--------|--------|---------|--------|
|июнь | | 7200| |1907,77| | 5292,23| |18554,89|
|--------|-------|------|-------|-------|--------|--------|---------|--------|
|июль | 7200 | |1484,41| | 5715,59| | 12839,53| |
|--------|-------|------|-------|-------|--------|--------|---------|--------|
|декабрь | | 7200| |1484,39| | 5715,61| |12839,28|
|--------|-------|------|-------|-------|--------|--------|---------|--------|
|2003 г.,| 7200 | |1027,16| | 6172,84| | 6666,69| |
|январь | | | | | | | | |
|--------|-------|------|-------|-------|--------|--------|---------|--------|
|июнь | | 7200| |1027,14| | 6172,86| | 6666,42|
|--------|-------|------|-------|-------|--------|--------|---------|--------|
|июль | 7200 | | 533,31| | 6666,69| | - | |
| | | | 3) | | | | | |
|--------|-------|------|-------|-------|--------|--------|---------|--------|
|декабрь | | 7200| | 533,58| | 6666,42| | - |
| | | | | 3) | | | | |
|--------|-------|------|-------|-------|--------|--------|---------|--------|
|Общая | 28800 | 28800|3044,88|4952,88|25755,12|23847,12| | |
|сумма | | | | | | | | |
|--------|-------|------|-------|-------|--------|--------|---------|--------|
________________________________
1) Определяется как произведение остатка задолженности
арендатора на предыдущую дату платежа и арендной ставки процента
за период (16% : 2 - 8%).
2) Определяется как разница между суммой арендного платежа и
финансового дохода.
3) Определяется с учетом остатка задолженности арендатора.
Отражение в учете арендатора
грн.
|---|----------|--------------------------|---------|---------|-----------|
| № |Содержание| Бухгалтерский учет | Сумма |Налоговый|Книга учета|
|п/п|операции |------------|-------------| | учет |доходов и |
| | |По "общему" |по "сокращен-| | |расходов |
| | |Плану счетов|ному" Плану | |----|----|-----|-----|
| | | |счетов | | ВД | ВР |Графа|Сумма|
| | |-----|------|------|------| | | | | |
| | | Д-т | К-т | Д-т | К-т | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 1 период аренды (январь - июнь 2002 г.) |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 1 |Получен в | 152 | 531 | 15 | 55 | 23400 | - | - | - | - |
| |финансовую| | | | | | | | | |
| |аренду | 10 | 152 | 10 | 152 | | | | | |
| |объект | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|В соответствии с п. 5 ПБУ 14 арендатор отражает в бухгалтерском учете |
|полученный в финансовую аренду объект одновременно как актив и |
|обязательство по наименьшей на начало срока аренды оценке: справедливой |
|стоимостью актива или нынешней стоимостью суммы минимальных арендных |
|платежей. Поскольку справедливая стоимость (в нашем случае договорная) |
|23400 грн. меньше нынешней стоимости минимальных арендных платежей, то в |
|учете актив отражается по справедливой стоимости |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 2 |Отражена | 531 | 311 | 55 | 311 | 7200 | - | АМ*| | |
| |оплата | | | | | | | ВР | | |
| |первого | | | | | | | | | |
| |платежа | | | | | | | | | |
| |вариант 1 | | | | | | | | | |
| |(в начале | | | | | | | | 7 | 7200|
| |периода | | | | | | | | | |
| |авансом) | | | | | | | | | |
| |----------|-----|------|------|------|---------|----|----| | |
| |вариант 2 | 531 | 311 | 55 | 311 | 5292,23 | - | АМ | | |
| |(в конце | | | | | | | | | |
| |периода) | 684 | 311 | 68 | 311 | 1907,77 | | ВР | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|* АМ - амортизационные отчисления и валовые расходы по компоненту |
|лизингового платежа - вознаграждение за полученное в лизинг имущество |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 3 |В течение | 23,| 13 | 23, | 13 | 650 | - | - | - | - |
| |периода | 84 | | 84 | | | | | | |
| |ежемесячно| | | | | | | | | |
| |в сумме | | | | | | | | | |
| |650 грн. | | | | | | | | | |
| |начисля- | | | | | | | | | |
| |лась | | | | | | | | | |
| |амортиза- | | | | | | | | | |
| |ция за 6 | | | | | | | | | |
| |месяцев - | | | | | | | | | |
| |3900 грн. | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 4 |Отражено | 952 | 684 | 84 | 68 | 1907,77 | - | - | - | - |
| |списание | | | | | | | | | |
| |арендных | | | | | | | | | |
| |платежей в| | | | | | | | | |
| |части | | | | | | | | | |
| |финансовых| | | | | | | | | |
| |расходов | | | | | | | | | |
| |(для | | | | | | | | | |
| |второго | | | | | | | | | |
| |варианта) | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 2 период аренды (июль - декабрь 2002 г.) |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 5 |Отражена | 531 | 311 | 55 | 311 | 5715,59 | - | АМ | 7 | 7200|
| |оплата | | | | | | | | | |
| |второго | 684 | 311 | 68 | 311 | 1484,41 | | ВР | | |
| |платежа | | | | | | | | | |
| |вариант 1 | | | | | | | | | |
| |(в начале | | | | | | | | | |
| |периода - | | | | | | | | | |
| |авансом) | | | | | | | | | |
| |----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| |вариант 2 | 531 | 311 | 55 | 311 | 5715,61 | - | АМ | 7 | 7200|
| |(в конце | | | | | | | | | |
| |периода) | 684 | 311 | 68 | 311 | 1484,39 | | ВР | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 6 |В течение | 23, | 13 | 23, | 13 | 650 | - | - | - | - |
| |периода | 84 | | 84 | | | | | | |
| |ежемесячно| | | | | | | | | |
| |в сумме | | | | | | | | | |
| |650 грн. | | | | | | | | | |
| |начисля- | | | | | | | | | |
| |лась | | | | | | | | | |
| |амортиза- | | | | | | | | | |
| |ция за 6 | | | | | | | | | |
| |месяцев - | | | | | | | | | |
| |3900 грн. | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 7 |Отражено | 952 | 684 | 84 | 68 | 1484,41 | - | - | - | - |
| |списание | | | | |(1484,39)| | | | |
| |арендных | | | | | * | | | | |
| |платежей в| | | | | | | | | |
| |части | | | | | | | | | |
| |финансовых| | | | | | | | | |
| |расходов | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|* в скобках приведены данные для второго варианта |
|-------------------------------------------------------------------------|
| 3 период аренды (январь - июнь 2003 г.) |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 8 |Отражена | 531 | 311 | 55 | 311 | 6172,84 | - | АМ | | |
| |оплата | | | | | | | | | |
| |третьего | 684 | 311 | 68 | 311 | 1027,16 | | ВР | | |
| |платежа | | | | | | | | | |
| |вариант 1 | | | | | | | | 7 | 7200|
| |(в начале | | | | | | | | | |
| |периода - | | | | | | | | | |
| |авансом) | | | | | | | | | |
| |----------|-----|------|------|------|---------|----|----| | |
| |вариант 2 | 531 | 311 | 55 | 311 | 6172,86 | - | АМ | | |
| |(в конце | 684 | 311 | 68 | 311 | 1027,14 | | ВР | | |
| |периода) | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 9 |В течение | 23,| 13 | 23, | 13 | 650 | - | - | - | - |
| |периода | 84 | | 84 | | | | | | |
| |ежемесячно| | | | | | | | | |
| |начислена | | | | | | | | | |
| |амортиза- | | | | | | | | | |
| |ция в | | | | | | | | | |
| |сумме 650 | | | | | | | | | |
| |грн., за 6| | | | | | | | | |
| |месяцев - | | | | | | | | | |
| |3900 грн. | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|10 |Отражено | 952 | 684 | 84 | 68 | 1027,16 | | | | |
| |списание | | | | |(1027,14)| | | | |
| |арендных | | | | | | | | | |
| |платежей в| | | | | | | | | |
| |части | | | | | | | | | |
| |финансовых| | | | | | | | | |
| |расходов | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 4 период аренды (июль - декабрь 2003 г.) |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|11 |Отражена | 531 | 311 | 55 | 311 | 6666,69 | - | АМ | | |
| |оплата | | | | | | | | | |
| |четвертого| 684 | 311 | 68 | 311 | 533,31 | | ВР | | |
| |платежа | | | | | | | | | |
| |вариант 1 | | | | | | | | 7 | 7200|
| |(в начале | | | | | | | | | |
| |периода - | | | | | | | | | |
| |авансом) | | | | | | | | | |
| |----------|-----|------|------|------|---------|----|----| | |
| |вариант 2 | 531 | 311 | 55 | 311 | 6666,42 | - | АМ | | |
| |(в конце | | | | | | | | | |
| |периода) | 684 | 311 | 68 | 311 | 533,58 | | ВР | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|12 |В течение | 23,| 13 | 23, | 13 | 650 | - | - | - | - |
| |периода | 84 | | 84 | | | | | | |
| |ежемесячно| | | | | | | | | |
| |начислена | | | | | | | | | |
| |амортиза- | | | | | | | | | |
| |ция в | | | | | | | | | |
| |сумме 650 | | | | | | | | | |
| |грн., за 6| | | | | | | | | |
| |месяцев - | | | | | | | | | |
| |3900 грн. | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|13 |Отражено | 952 | 684 | 84 | 68 | 533,31 | - | - | - | - |
| |списание | | | | | (533,58)| | | | |
| |арендных | | | | | | | | | |
| |платежей в| | | | | | | | | |
| |части | | | | | | | | | |
| |финансовых| | | | | | | | | |
| |расходов | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|14 |После | 377 | 311 | 377 | 311 | 7800 | | | | |
| |окончания | | | | | | | | | |
| |договора | 641 | 311 | 641 | 311 | 1560 | | | | |
| |аренды | | | | | | - | АМ | 7 | 9360|
| |отражена | 15 | 377 | 15 | 377 | 7800 | | | | |
| |стоимость | | | | | | | | | |
| |выкупа | 10 | 15 | 10 | 15 | 7800 | | | | |
| |объекта | | | | | | | | | |
| |аренды | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
2. Учет у арендодателя
В бухгалтерском учете арендодатель отражает переданный в
финансовую аренду объект как дебиторскую задолженность на счете
161 "Задолженность за имущество, переданное в финансовую аренду" в
сумме минимальных арендных платежей и негарантированной
ликвидационной стоимости за вычетом финансового дохода,
подлежащего получению, с определением другого дохода (дохода от
реализации необоротных активов). Одновременно остаточная стоимость
объекта финансовой аренды исключается из баланса арендодателя с
отражением в составе других расходов (себестоимость реализованных
необоротных активов).
Разница между суммой минимальных арендных платежей и
негарантированной ликвидной стоимости объекта финансовой аренды и
нынешней стоимостью указанной суммы, определенной по арендной
ставке, является финансовым доходом арендодателя.
Распределение финансового дохода между отчетными периодами в
течение срока аренды осуществляется с применением арендной ставки
процента на остаток дебиторской задолженности арендатора на начало
отчетного периода.
Т. о. арендодатель также будет рассчитывать аннуитет по тем же
формулам.
Рассмотрим тот же пример с точки зрения арендодателя.
Определение арендодателем суммы финансового дохода и ее
распределение между отчетными периодами
Расчет финансовых доходов в составе арендных платежей
|-------|------------------------------------------------|-----------------|
| Дата | Арендные платежи | Остаток |
| |--------------|---------------|-----------------| задолженности |
| |Минимальная | Финансовый | За оборудование | арендатора на |
| |сумма арендных| доход | 2) | конец периода |
| |платежей, | 1) | | |
| |которая | | | |
| |получается | | | |
| |регулярно | | | |
| |(аннуитет) | | | |
| |-------|------|-------|-------|--------|--------|--------|--------|
| | В1 | В2 | В1 | В2 | В1 | В2 | В1 | В2 |
|-------|-------|------|-------|-------|--------|--------|--------|--------|
| | | | | | | |25755,12|23847,12|
|-------|-------|------|-------|-------|--------|--------|--------|--------|
|Январь | 7200 | | - | - | 7200 | |18555,12| |
|2002 | | | | | | | | |
|-------|-------|------|-------|-------|--------|--------|--------|--------|
|Июнь | | 7200 | |1907,77| | 5292,23| |18554,89|
|-------|-------|------|-------|-------|--------|--------|--------|--------|
|Июль | 7200 | |1484,41| | 5715,59| |12839,53| |
|-------|-------|------|-------|-------|--------|--------|--------|--------|
|Декабрь| | 7200 | |1484,39| | 5715,61| |12839,28|
|-------|-------|------|-------|-------|--------|--------|--------|--------|
|Январь | 7200 | |1027,16| | 6172,84| |6666,69 | |
|2003 | | | | | | | | |
|-------|-------|------|-------|-------|--------|--------|--------|--------|
|Июнь | | 7200 | |1027,14| | 6172,86| | 6666,42|
|-------|-------|------|-------|-------|--------|--------|--------|--------|
|Июль | 7200 | | 533,31| | 6666,69| | - | |
| | | | 3) | | | | | |
|-------|-------|------|-------|-------|--------|--------|--------|--------|
|Декабрь| | 7200 | | 533,58| | 6666,42| | - |
| | | | | 3) | | | | |
|-------|-------|------|-------|-------|--------|--------|--------|--------|
|Общая | 28800 |28800 |3044,88|4952,88|25755,12|23847,12| | |
|сумма | | | | | | | | |
|-------|-------|------|-------|-------|--------|--------|--------|--------|
________________________
1) Определяется как произведение остатка задолженности
арендатора на предыдущую дату платежа и арендной ставки процента
за период (16% : 2 - 8%).
2) Определяется как разница между суммой арендного платежа и
финансового дохода.
3) Определяется сучетом остатка задолженности арендатора.
Отражение в учете арендодателя
грн.
|---|----------|--------------------------|---------|---------|-----------|
| № |Содержание| Бухгалтерский учет | Сумма |Налоговый|Книга учета|
|п/п|операции |------------|-------------| | учет |доходов и |
| | |По "общему" |по "сокращен-| | |расходов |
| | |Плану счетов|ному" Плану | |----|----|-----|-----|
| | | |счетов | | ВД | ВР |Графа|Сумма|
| | |-----|------|------|------| | | | | |
| | | Д-т | К-т | Д-т | К-т | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 1 период аренды (январь - июнь 2002 г.) |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 1 |Приобретен| 15 | 631 | 15 | 37 | 23400 | - | - | 7 |23400|
| |объект | | | | | | | | | |
| |финансово-| 10 | 15 | 10 | 15 | | | | | |
| |го лизинга| | | | | | | | | |
| |(с НДС) | 631 | 311 | 631 | 311 | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 2 |Передан | 161 | 742 | 18 | 70 | 25755,12| - | - | - | - |
| |объект в | | | | | 23847,12| | | | |
| |финансовый| 972 | 104 | 84 | 104 | 23400 | | | | |
| |лизинг | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|В соответствии с п. 10 ПБУ 14 арендодатель отражает в бухгалтерском учете|
|предоставленный в финансовую аренду объект как дебиторскую задолженность |
|арендатора в сумме минимальных арендных платежей и негарантированной |
|ликвидационной стоимости за вычетом финансового дохода, который подлежит |
|получению, с признанием другого дохода (дохода от реализации необоротных |
|активов). Одновременно остаточная стоимость объекта финансовой аренды |
|исключается из баланса арендодателя с отражением в составе других |
|расходов (себестоимость реализованных необоротных активов) |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 3 |Признан | 377 | 731 | 377 | 70 | 1907,77 | ВД*| | | |
| |финансовый| | | | | | | | | |
| |доход по | | | | | | | | | |
| |первому | | | | | | | | | |
| |платежу | | | | | | | | | |
| |(для | | | | | | | | | |
| |второго | | | | | | | | | |
| |варианта) | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|* В части вознаграждения за финансовую аренду, т. е. арендную плату |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 4 |Отражена | 311 | 161 | 311 | 18 | 7200 | - | - | 3 |7200 |
| |оплата | | | | | | | | | |
| |первого | | | | | | | | | |
| |платежа | | | | | | | | | |
| |вариант 1 | | | | | | | | | |
| |(в начале | | | | | | | | | |
| |периода - | | | | | | | | | |
| |авансом) | | | | | | | | | |
| |----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| |вариант 2 | 311 | 161 | 311 | 18 | 5292,23 | ВД | - | 3 |7200 |
| |(в конце | | | | | | | | | |
| |периода) | 311 | 377 | 311 | 377 | 1907,77 | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 2 период аренды (июль - декабрь 2002 г.) |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 5 |Признан | 377 | 731 | 377 | 70 | 1484,41 | ВД | - | - | - |
| |финансовый| | | | |(1484,39)| | | | |
| |доход по | | | | | | | | | |
| |второму | | | | | | | | | |
| |платежу | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 6 |Отражена | 311 | 161 | 311 | 18 | 5715,59 | - | - | 3 | 7200|
| |оплата | | | | | 1484,41 | | | | |
| |второго | | | | | | | | | |
| |платежа | | | | | | | | | |
| |вариант 1 | | | | | | | | | |
| |(в начале | | | | | | | | | |
| |периода - | | | | | | | | | |
| |авансом) | | | | | | | | | |
| |----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| |вариант 2 | 311 | 161 | 311 | 18 | 5715,61 | ВД | - | 3 | 7200|
| |(в конце | | | | | | | | | |
| |периода) | 311 | 377 | 311 | 377 | 1484,39 | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 3 период аренды (январь - июнь 2003 г.) |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 7 |Признан | 377 | 731 | 377 | 70 | 1027,16 | ВД | - | - | - |
| |финансовый| | | | |(1027,14)| | | | |
| |доход по | | | | | | | | | |
| |третьему | | | | | | | | | |
| |платежу | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 8 |Отражена | 311 | 161 | 311 | 18 | 6172,84 | - | - | 3 | 7200|
| |оплата | | | | | 1027,16 | | | | |
| |третьего | | | | | | | | | |
| |платежа | | | | | | | | | |
| |вариант 1 | | | | | | | | | |
| |(в начале | | | | | | | | | |
| |периода - | | | | | | | | | |
| |авансом) | | | | | | | | | |
| |----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| |вариант 2 | 311 | 161 | 311 | 18 | 6172,86 | ВД | - | 3 | 7200|
| |(в конце | | | | | | | | | |
| |периода) | 311 | 377 | 311 | 377 | 1027,14 | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 4 период аренды (июль - декабрь 2003 г.) |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| 9 |Признан | 377 | 731 | 377 | 70 | 533,31 | ВД | - | - | - |
| |финансовый| | | | | 533,58 | | | | |
| |доход по | | | | | | | | | |
| |четвертому| | | | | | | | | |
| |платежу | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|10 |Отражена | 311 | 161 | 311 | 18 | 6666,69 | - | - | 3 | 7200|
| |оплата | | | | | 533,31 | | | | |
| |третьего | | | | | | | | | |
| |платежа | | | | | | | | | |
| |вариант 1 | | | | | | | | | |
| |(в начале | | | | | | | | | |
| |периода - | | | | | | | | | |
| |авансом) | | | | | | | | | |
| |----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
| |вариант 2 | 311 | 161 | 311 | 18 | 6666,42 | ВД | - | 3 | 7200|
| |(в конце | | | | | | | | | |
| |периода) | 311 | 377 | 311 | 377 | 533,58 | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|11 |После | 685 | 741 | 685 | 70 | 9360 |7800|780 | - | - |
| |окончания | | | | | | | | | |
| |договора | 741 | 641 | 70 | 641 | 1560 | | | | |
| |аренды | | | | | | | | | |
| |отражена | | | | | | | | | |
| |стоимость | | | | | | | | | |
| |выкупа | | | | | | | | | |
| |объекта | | | | | | | | | |
| |аренды | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
|12 |Получены | 311 | 685 | 311 | 685 | 9360 | - | - | 3 | 9360|
| |денежные | | | | | | | | | |
| |средства | | | | | | | | | |
| |за объект | | | | | | | | | |
|---|----------|-----|------|------|------|---------|----|----|-----|-----|
В заключение
В заключение хотелось бы обратить ваше внимание на Закон
Украины "О финансовых услугах и государственном регулировании
рынков финансовых услуг" от 12 июля 2001 года № 2664-III
( 2664-14 ) (далее - Закон № 2664).
В соответствии со ст. 4, 5 Закона № 2664 финансовый лизинг
отнесен к финансовым операциям и, соответственно, является
финансовой услугой. Согласно Закону № 2664 финансовые услуги
предоставляются финансовыми учреждениями (юридическими лицами,
внесенными в соответствующий реестр в установленном порядке), а
также (если это прямо предусмотрено законом) физическими лицами -
субъектами предпринимательской деятельности.
К финансовым учреждениям отнесены банки, кредитные союзы,
ломбарды, лизинговые компании, доверительные общества, страховые
компании, учреждения накопительного пенсионного обеспечения,
инвестиционные фонды и компании и другие юридические лица, видом
деятельности которых является исключительно предоставление
финансовых услуг.
Возникает вопрос, могут ли предоставлять услуги финансового
лизинга предприятия, не отнесенные к финансовым учреждениям?
В соответствии с той же ст. 5 Закона № 2664 возможность и
порядок предоставления отдельных финансовых услуг юридическим
лицам, которые по своему правому статусу не являются финансовыми
учреждениями, определяются законами и нормативно-правовыми актами
государственных органов, которые осуществляют регулирование
деятельности финансовых учреждений и рынков финансовых услуг,
изданными в пределах их компетенции.
Несмотря на то, что Законом о лизинге предусмотрено, что
субъектами лизинга могут быть лизингополучатель - субъект
предпринимательской деятельности, в том числе банковское или
небанковское финансовое учреждение, передающий в пользование
объекты лизинга по договору лизинга, трудно определить насколько
данные противоречия отразятся на хозяйственной деятельности. В
любом случае должны последовать официальные разъяснения
данных противоречий, на наш взгляд сдерживающих развитие
предпринимательской деятельности в нашей стране.
{1} В соответствии со ст. 240 Гражданского кодекса Украины
договор купли-продажи товаров в рассрочку является одним из
разновидностей договора купли-продажи.
В соответствии с п. 1.12 ст. 1 Закона о прибыли торговля в
рассрочку является хозяйственной операцией, предусматривающей
продажу товара на условиях рассрочки конечного платежа на
определенный срок и под процент.
{2} Речь идет о Законе Украины "О налогообложении прибыли
предприятий" ( 283/97-ВР ).
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтерия. Налоги. Бизнес" (044) 442-91-71
№ 22/02, стр. 35
[07.06.2002]
Татьяна Крысенко
Консультант по вопросам учета и налогообложения
------------------------------------------------------------------