Платить или не платить, относить или не относить?
------------------------------------------------------------------
Закон Украины от 14.10.92 г. № 2694-ХII ( 2694-12 ) "Об охране
труда" в соответствии с Законом Украины от 21.11.2002 г. № 229-IV
( 229-15 ) был изложен в новой редакции (далее - Закон № 229).
Наиболее интересными требованиями Закона № 229, которые
затрагивают интересы всех работодателей и подлежат обсуждению, а
также доработке со стороны законодательного органа, являются
положения статьи 19 указанного Закона.
Часть 3 ст. 19 Закона № 229 предусматривает требование
относительно осуществления затрат на охрану труда предприятий,
независимо от форм собственности, либо физических лиц, которые
используют наемный труд.
В частности, положения указанной нормы предусматривают, что
затраты на охрану труда предприятий, независимо от форм
собственности, либо физических лиц, которые используют наемный
труд, должны составлять не менее 0,5% от суммы реализованной
продукции. Всем, или практически всем, известны принципы,
закрепленные ст. 68 Конституции Украины ( 254к/96-ВР ):
"Каждый обязан неуклонно соблюдать Конституцию Украины и
законы Украины, не посягать на права и свободы, честь и
достоинство других людей. Незнание законов не освобождает от
юридической ответственности".
Таким образом, возникают вполне резонные вопросы: каким
образом определять размер расходов, предусмотренных ч. 3 ст. 19
Закона № 229, когда производить такие расходы и какая
ответственность предусмотрена за несоблюдение указанного в Законе
№ 229 требования?
Что касается определения размера расходов на охрану труда, то
ч. 3 ст. 19 Закона № 229 указывает на то, что расходы на охрану
труда должны составлять не менее 0,5% от суммы реализованной
продукции. Что имел в виду законодатель под термином "продукция" и
термином "реализованная", можно только догадываться.
По мнению автора настоящей статьи, услуги не являются
продукцией. Такой вывод сделан на основании анализа положений
ст. 1 Закона Украины "О предпринимательстве" ( 698-12 ), ст. 42
Конституции Украины ( 254к/96-ВР ), ст. 1 Закона Украины "О
лицензировании некоторых видов предпринимательской деятельности"
( 1775-14 ) и иных норм действующего законодательства.
Что имел в виду законодатель, указывая на реализацию
продукции, также не совсем понятно, поскольку в случае передачи
продукции без получения компенсации остается неразрешенным вопрос
- каким образом определять стоимость такой продукции (закупочная
стоимость, себестоимость, путем применения понятия "обычная цена"
и т. п.)?
В любом случае законодатель при указании на необходимость
свершения факта реализации продукции имел в виду переход права
собственности на такую продукцию. То есть для того чтобы был факт
реализации продукции, продукция либо результат работ (услуг)
должны иметь материальное оформление (например:
товарно-материальные ценности, проект на реконструкцию и т. п.).
На основании вышеуказанного можно сделать вывод о том, что
работы и услуги, которые не имеют своим завершением материальную
форму, т. е. результат оформленный материально, на который
происходит переход права собственности, не являются продукцией в
понимании ч. 3 ст. 19 Закона № 229.
Не исключаем, что заинтересованные государственные органы при
защите своей позиции будут придерживаться иной точки зрения,
обосновывая свои доводы посредством иных, в том числе и
специальных, законодательных нормативных актов.
В соответствии со ст. 15 Закона Украины "О
предпринимательстве" (далее - Закон № 698):
"Вмешательство государственных органов в хозяйственную
деятельность предпринимателей не допускается, если она не
затрагивает предусмотренных законодательством прав
государственных органов по осуществлению контроля за
деятельностью предпринимателей. Государственные органы и
должностные лица могут давать предпринимателям указания только
в соответствии со своей компетенцией".
В соответствии со статьей 10 Закона Украины "О предприятиях в
Украине" ( 887-12 ) (далее - Закон № 887), к имуществу предприятия
относятся его оборотные средства, в том числе средства,
полученные от реализации продукции.
Согласно же положениям ст. 4 Закона Украины "О собственности"
( 697-12 ) (далее - Закон № 697):
"Собственник по своему усмотрению владеет, пользуется и
распоряжается принадлежащим ему имуществом. Всем собственникам
обеспечиваются равные условия реализации своих прав".
В соответствии с положениями ст. 28 Закона № 887:
"Государство обеспечивает предприятию (независимо от форм
собственности) равные правовые и экономические условия
хозяйствования".
Согласно требованиям ст. 56 Закона № 697:
"Ни один государственный орган не имеет права вмешиваться в
совершение собственником его прав относительно владения,
пользования и распоряжения своим имуществом либо устанавливать
не предусмотренные законодательными актами Украины обязанности
либо ограничения. Государственные органы несут имущественную
ответственность за вред, причиненный их неправомерным
вмешательством в совершение собственником прав относительно
владения, пользования и распоряжения своим имуществом".
Требования относительно производства затрат на охрану труда,
когда необходимость производства таких затрат отсутствует,
противоречат всем экономическим принципам, принципам собственности
и осуществления предпринимательской деятельности.
Кроме того, существенным является тот момент, что, несмотря на
все гарантии государства, в частности, закрепленные в ст. 4 Закона
№ 697 и ст. 28 Закона № 887 относительно равенства всех прав
собственности, части 3 и 4 ст. 19 Закона № 229 противоречат
указанным нормам. А именно ч. 4 ст. 19 Закона № 229 устанавливает
"иные правила игры" по отношению к предприятиям, которые
содержатся за счет бюджета, т.е. по своей природе являются
объектами государственной собственности.
Согласно же положениям ст. 4 Закона № 697 и ст. 28 Закона
№ 887, для всех форм собственности создаются равные условия
реализации своих прав, а также равные правовые и экономические
условия хозяйствования, что не стыкуется по содержанию с ч. 4
ст. 19 Закона № 229, где для предприятий, финансируемых за счет
бюджета, предусмотрен иной порядок определения размера и размер
затрат на охрану труда.
Что касается сроков производства затрат, а не отчислений на
охрану труда, то Закон № 229 об этом умалчивает, т.е. фактически,
на данный момент, отсутствуют установленные законодательством
требования касаемо срока производства затрат на охрану труда в
размере 0,5% от суммы реализованной продукции. Данное
обстоятельство позволяет собственнику предприятия указывать на то,
что затраты в размере, требуемом ст. 19 Закона № 229, в
зависимости от производственных процессов либо характера
деятельности, будут произведены позднее (например, по результатам
работы за год).
На основании вышеизложенного можно сделать вывод о том, что
нормы ч. 3 ст. 19 Закона № 229, в силу отсутствия либо
неоднозначного законодательного толкования понятий (терминов),
которые содержатся в данной статье, далеки от совершенства, что, в
свою очередь, позволяет предприятиям и физическим лицам,
использующим наемный труд, а также органам, которые должны
осуществлять контроль за охраной труда и осуществлением
соответствующих расходов, толковать указанную норму как им угодно.
Поскольку данную норму можно истолковывать по-разному,
хотелось бы затронуть вопрос ответственности за несоблюдение
требований ч. 3 ст. 19 Закона № 229. Изучая вопрос ответственности
считаем необходимым обратить внимание на то, что возможность
привлечения к ответственности за несоблюдение указанного
требования на данный момент отсутствует. Такой вывод сделан исходя
из анализа норм Кодекса об административных правонарушениях
( 80731-10 ) (далее - КоАП) и Уголовного кодекса Украины
( 2341-14 ) (далее - УК).
В частности, согласно ст. 271, 272, 273 УК, привлечение к
уголовной ответственности за несоблюдение требования ч. 3 ст. 19
Закона № 229 не предусмотрено, поскольку в диспозициях указанных
статей УК возможность привлечения к уголовной ответственности
возможна лишь при условии причинения вреда работнику, либо
создания угрозы гибели людей, либо наступления иных тяжких
последствий. В случае же, если предприятие затрачивает на охрану
труда менее, нежели требует ч. 3 ст. 19 Закона № 2694, данное
обстоятельство не влечет последствий, за которые предусмотрена
уголовная ответственность.
Согласно ч. 1 ст. 41 КоАП, предусмотрена возможность
привлечения к ответственности за нарушение "иных" требований
законодательства о труде, однако, в случае нарушения требований об
охране труда, должна применяться ч. 2 ст. 41 КоАП, поскольку
последняя устанавливает ответственность за нарушение именно
законодательных и иных нормативных актов об охране труда, хотя
контролирующие органы и их должностные лица могут придерживаться
иного мнения.
Поскольку за нарушение требований законодательных и иных
нормативных актов об охране труда должна применяться ч. 2 ст. 41
КоАП, то, в соответствии с положениями ст. 231 КоАП, специально
уполномоченные органы в области охраны труда и их должностные лица
имеют право рассматривать дела об административных правонарушениях
относительно нарушений законодательных и иных нормативных актов об
охране труда лишь касаемо безопасного выполнения работ, хранения,
использования и учета взрывчатых материалов, нарушения
законодательства о недрах и неисполнения законных требований.
Данная норма также закреплена в Положении о Государственном
комитете Украины по надзору за охраной труда, утвержденном Указом
Президента Украины от 16.01.03 г. № 29/2003 ( 29/2003 ) (далее -
Указ № 29/2003), которое вступило в силу с 17.02.03 г. В
соответствии с п. 6 Указа № 29/2003, должностные лица
Госнадзорохрантруда в соответствии со своими полномочиями имеют
право привлекать к административной ответственности работников,
виновных в нарушении законодательства об охране труда в части
безопасного ведения работ и охраны недр, но не за несоблюдение
требований ч. 3 ст. 19 Закона № 229, поскольку последняя не
касается безопасного проведения работ и охраны недр.
Кроме того, в соответствии с содержанием ст. 255 КоАП,
составлять протоколы об административных правонарушениях в области
охраны труда относительно привлечения к ответственности,
предусмотренной лишь ч. 1 ст. 41 КоАП, могут уполномоченные на то
должностные лица органов Министерства труда и социальной политики.
То есть, Кодексом об административных правонарушениях не
установлены органы уполномоченные составлять протоколы и
рассматривать дела об административных правонарушениях за то, что
предприятие осуществляет затраты на охрану труда в размере меньшем
нежели 0,5% от суммы реализованной продукции.
Как уже указывалось ранее, ст. 19 Закона № 229 не
устанавливает временных пределов, в течение которых должны быть
произведены соответствующие затраты на охрану труда, что в который
раз подтверждает мнение о невозможности привлечения к
ответственности за несоблюдение требований ч. 3 ст. 19 Закона
№ 229.
Не исключаем, что в случае судебного спора по вопросу
производства указанных затрат судебными органами будет принят
годовой период, по результатам которого должны производиться
затраты на охрану труда, как это уже было с отчислениями в
инновационный фонд, когда законодательно не был установлен период,
в течение которого должны были производиться отчисления в
последний. Хотя, возможен вариант, когда контролирующие органы
будут указывать на необходимость производства затрат в течение
квартала либо месяца.
Предполагаем, что органы Госнадзорохрантруда или Министерства
труда и социальной политики могут направить предприятию либо
физическому лицу, использующим наемный труд, требование об
осуществлении затрат на охрану труда, как того требует ч. 3 ст. 19
Закона, с указанием конкретной даты (периода), до которой (в
течение которого) такие затраты должны быть осуществлены. В случае
неисполнения указанного требования соответствующие контролирующие
органы могут указывать на несоблюдение законных требований и
настаивать на привлечении к ответственности, предусмотренной
ст. 188-4 КоАП, которой предусмотрена ответственность за
неисполнение законных требований должностных лиц органов
специально уполномоченного органа исполнительной власти в области
охраны труда относительно устранения нарушений законодательства об
охране труда или создания препятствий для деятельности этих
органов в виде наложения штрафа на работников от трех до пяти не
облагаемых налогом минимумов доходов граждан, а на должностных лиц
- от десяти до четырнадцати не облагаемых налогом минимумов
доходов граждан. Однако в случае установления срока осуществления
затрат такое требование нельзя назвать законным, поскольку оно не
основывается на нормах закона, так как срок осуществления затрат
законодательно не установлен. В случае возникновения спора по
данному вопросу он может быть разрешен в судебном порядке.
Предполагаем, что органы по надзору за охраной труда при
регистрации коллективного договора, под угрозой отказа в
регистрации последнего, будут настаивать на включении
соответствующих положений ч. 3 ст. 19 Закона № 229 в коллективный
договор, а в случае их включения и несоблюдения на практике -
могут указывать на нарушение условий коллективного договора.
В том случае, если соответствующие положения присутствуют в
коллективном договоре, как, например, "требования относительно
охраны труда должны соответствовать требованиям действующего
законодательства Украины" либо "затраты на охрану труда должны
составлять не менее 0,5% от суммы реализованной продукции" и
т. п., то такие формулировки в коллективном договоре предоставляют
контролирующим органам, в частности, органам Госнадзорохрантруда и
Министерства труда и социальной политики, указывать на нарушение
исполнения условий коллективного договора и настаивать на
устранении недостатков и привлечении ответственных лиц к
административной ответственности, предусмотренной ст. 41-2 КоАП и
ст. 18 Закона Украины "О коллективных договорах и соглашениях".
Касаясь вопроса отнесения в состав валовых расходов затрат на
охрану труда, считаем необходимым обратить внимание аудитории на
положения ч. 5 ст. 19 Закона № 229.
Согласно положениям ч. 5 ст. 19 Закона № 229: "Суммы затрат на
охрану труда, относящиеся в валовые расходы юридического либо
физического лица, которое в соответствии с законодательством
использует наемный труд, определяются согласно перечню мер и
средств по охране труда, который утверждается Кабинетом Министров
Украины". С такими требованиями Закона № 229 нельзя согласиться по
нескольким причинам.
Что касается отнесения в состав валовых расходов затрат по
охране труда, то, в соответствии с положениями пп. 5.2.1 п. 52
ст. 5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий"
( 334/94-ВР ) (далее - Закон № 334): в состав валовых расходов
включаются суммы любых расходов, оплаченных (начисленных) в
течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией,
ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной
труда, в том числе затраты по приобретению электрической энергии
(включая реактивную), с учетом ограничений, установленных пунктами
53 - 58 этой статьи.
То есть Закон № 334 не ставит в зависимость возможность
отнесения затрат на охрану труда в состав валовых расходов от
наличия либо отсутствия в перечне, утвержденном Кабинетом
Министров Украины, мер и средств, на которые производились
соответствующие затраты, связанные с обеспечением охраны труда.
В п. 511 ст. 5 Закона № 334 четко и категорично указано:
"Установление дополнительных ограничений по отнесению расходов к
составу валовых расходов налогоплательщика, кроме тех, которые
указаны в этом Законе, не допускается".
Фактически Закон № 229 устанавливает ограничение на отнесение
в состав валовых расходов предприятия затрат последнего на охрану
труда в случае, если меры и средства по охране труда, на которые
будут производиться затраты, не будут указаны в перечне,
утвержденном Кабинетом Министров.
Следует отметить, что на данный момент ничего не известно об
утвержденном Кабмином перечне мер и средств по охране труда, суммы
затрат на которые относятся к валовым расходам, поэтому имеет
место противоречие норм действующего законодательства, которое, с
одной стороны, не позволяет предприятиям относить в состав валовых
расходов затраты по охране труда, не включенные в перечень,
утвержденный Кабмином; с другой стороны - отсутствует указанный
перечень; а с третьей - ч. 5 ст. 19 Закона № 229 противоречит
требованиям п. 5.11 Закона № 334.
На основании вышеизложенного, что касается отнесения в состав
валовых расходов затрат на охрану труда, считаем правильным
применение п. 5-11 Закона № 334, а не ч. 5 ст. 19 Закона № 229,
хотя такая позиция может породить спор с контролирующими органами,
в случае если последние будут считать приоритетным требование ч. 5
ст. 19 Закона № 229.
К сожалению, судебная практика по данному вопросу отсутствует,
поэтому нет оснований категорично утверждать, что в случае
возникновения спора по вопросу правомерности производства затрат
на охрану труда менее, нежели установлено ст. 19 Закона № 2694,
спор будет разрешен в пользу работодателя, а судебные органы не
посчитают правомерной позицию контролирующего органа.
На основании вышеизложенного рекомендуем каждому
самостоятельно, в зависимости от действительных обстоятельств и
своей внутренней позиции, определять, производить ли затраты на
охрану труда в размере 0,5% от суммы реализованной продукции и
относить или не относить в состав валовых расходов затраты по
охране труда?!
------------------------------------------------------------------
"Адвокат бухгалтера"
№5/03, стр. 2
[10.03.2003]
Андрей Чимбарь
Юрист
------------------------------------------------------------------