Особенности отнесения к составу валовых расходов налогоплательщика
расходов на профессиональную подготовку и переподгоnepenoдгoтoвку
кадров
------------------------------------------------------------------
Осень - пора начала учебы. У многих налогоплательщиков возни-
кает необходимость производить оплату обучения или повышения
квалификации своих работников. В такой ситуации любое предприятие
заинтересовано в отнесении таких расходов к составу валовых расхо-
дов. В пп. 5.4.2 п. 5.4 ст. 5 Закона Украины "О налогообложении
прибыли предприятий" (в редакции Закона Украины от 22.05.97 г.
№283-97/ВР с изменениями и дополнениями, далее - Закон №283-97/ВР)
предусмотрено включение в состав валовых расходов налогоплательщи-
ка расходов на профессиональную подготовку и переподготовку кад-
ров. Порядок профессиональной подготовки и переподготовки кадров
определен постановлением Кабинета Министров Украины от 20.01.98 г.
№ 65.
Профессиональная подготовка осуществляется по следующим нап-
равлениям:
- образовательно-профессиональная подготовка (далее - ОПП)
квалифицированного работника - производится профессионально-тех-
ническими учебными заведениями (центры подготовки и переподготовки
кадров, училища и другие учебные заведения, определенные ст. 41
Закона Украины от 23.05.91 г. № 1060-ХII "Об образовании" с изме-
нениями и дополнениями (далее - Закон № 1060-ХII);
- образовательно-профессиональная подготовка младшего специа-
листа, бакалавра, специалиста, магистра - производится высшими
учебными заведениями I - IV степеней аккредитации (техникумы, кол-
леджи, институты, академии, университеты, другие учебные заведе-
ния, определенные ст. 43 Закона № 1060-ХII).
Переподготовка кадров может производиться как заведениями
последипломного образования соответствующего уровня аккредитации,
специализированными подразделениями высших учебных заведений, так
и институтами или центрами повышения квалификации, переподготовки
и усовершенствования, соответствующими подразделениями в учрежде-
ниях, на предприятиях, при условии, что такие подразделения имеют
определенный уровень аккредитации и выдают дипломы, свидетельства,
сертификаты, удостоверяющие получение квалификации соответствующе-
го уровня. Поэтому, направляя своих работников на курсы повышения
квалификации или на курсы бухгалтеров, компьютерные курсы, следует
обязательно получить информацию о наличии у таких учебных структур
соответствующей лицензии Министерства образования Украины. В слу-
чае отсутствия лицензии оплата таких услуг не относится к составу
валовых расходов налогоплательщика. Расходы на профессиональную
подготовку и переподготовку кадров отнесены к расходам двойного
назначения. Поэтому для включения их в состав валовых расходов
налогоплательщик должен придерживаться определенных требований, а
подготовка и переподготовка должны производиться:
1) по профилю работы налогоплательщика;
2) в учебных заведениях Украины;
3) для физических лиц, находящихся в трудовых отношениях с
таким налогоплательщиком, кроме связанных лиц.
Остановимся более детально на этих требованиях.
Обязанности по доведению связи расходов на подготовку и пере-
подготовку кадров с основной деятельностью, то есть с профилем
работы, возлагаются на налогоплательщика. Поэтому у предприятий
немало вопросов возникает относительно определения именно этого
требования.
Следует обратить внимание, что в пп. 5.4.2 п. 5.4 ст. 5 Закона
№ 283-97/ВР речь идет не о "хозяйственной деятельности", как во
многих статьях указанного Закона, а об "основной деятельности", то
есть о деятельности налогоплательщика, определенной его уставом,
которая является регулярной и постоянной на протяжении календарно-
го года. Такое определение термина было приведено в Законе
№283-97/ВР до внесения изменений Законом Украины от 18.11.97 г.
№639/97-ВР.
Исходя из этого, для определения основной деятельности нало-
гоплательщика необходимо обратиться к уставным документам пред-
приятия или положению о создании, справке Минстата о внесении
предприятия в Единый государственный реестр предприятий и органи-
заций Украины, в которой указаны виды деятельности по клас-
сификатору видов экономической деятельности (КВЭД) и по общему
классификатору отраслей народного хозяйства (ЗКГНГ).
В случае возникновения расхождений между налогоплательщиком и
налоговыми органами относительно связи таких расходов с основной
деятельностью основанием для принятия окончательного решения
является экспертное заключение Министерства Украины по делам науки
и технологий, предоставленное по обращению налоговых органов
(после изменений в структуре центральных органов власти - Минис-
терство образования и науки Украины).
По собственному желанию и финансовым возможностям налогопла-
тельщик должен самостоятельно избирать как учебное заведение для
обучения своих работников, так и страну его расположения. При этом
следует обратить внимание, что к валовым расходам относится
стоимость подготовки или переподготовки кадров только в учебных
заведениях Украины. Закон № 283-97/ВР, в отличие от Декрета Каби-
нета Министров Украины от 26.12.92 г. № 13-92 "О подоходном налоге
с граждан", не предусматривает дополнительных ограничений относи-
тельно формы собственности учебного заведения. Поэтому в части
налога на прибыль подготовка кадров может осуществляться как в
государственных, так и в частных учебных заведениях, которые
имеют лицензию Министерства образования Украины, внесены в Госу-
дарственный реестр учебных заведений Украины и выдают дипломы,
сертификаты, свидетельства установленного образца. Обучение или
переподготовка кадров в зарубежных учебных заведениях, даже если
отечественные заведения не готовят специалистов по нужной спе-
циальности или не дают необходимой квалификации, не включаются в
валовые расходы и осуществляются за счет собственных денежных
средств предприятия.
Важным моментом для налогообложения является определение круга
лиц, обучение или повышение квалификации которых можно осуществ-
лять за счет валовых расходов. Законом № 283-97/ВР предусмотрено,
что в валовые расходы включаются расходы на подготовку и перепод-
готовку кадров только относительно физических лиц, находящихся в
трудовых отношениях с налогоплательщиком. Трудовые отношения на
предприятии регулируются Кодексом законов о труде, в соответствии
с которым лица, работающие по договорам подряда, не считаются на-
ходящимися в трудовых отношениях с данным предприятием. Поэтому
перед тем, как оплатить подготовку или переподготовку физического
лица, следует проконтролировать наличие надлежащим образом заклю-
ченного трудового соглашения с таким физическим лицом. При этом
следует обратить внимание еще на одно требование пп. 5.4.2 п. 5.4
ст. 5, а именно: в валовые расходы не включаются расходы на подго-
товку и переподготовку лиц, являющихся связанными по отношению к
предприятию, даже если такие физические лица находятся в трудовых
отношениях с данным предприятием.
К связанным лицам относятся лица, отвечающие какому-либо из
приведенных признаков:
- юридическое лицо, осуществляющее контроль за налогопла-
тельщиком;
- юридическое лицо, контролируемое таким налогоплательщиком;
- юридическое лицо, находящееся под совместным контролем с та-
ким налогоплательщиком;
- физическое лицо и члены семьи физического лица (муж, жена,
прямые родственники (дети, родители), а также муж, жена любого
прямого родственника), осуществляющие контроль над налогопла-
тельщиком;
- должностное лицо налогоплательщика, уполномоченное осу-
ществлять от имени такого налогоплательщика юридические действия,
направленные на установление, изменение или приостановление право-
вых отношений, а также члены их семьи.
Письмом ГНА Украины от 29.12.97 г. № 15-2116/11-10950 уточнен
перечень связанных лиц акционерных обществ: председатель и члены
исполнительного органа (правления), председатель ревизионной ко-
миссии, председатель и члены совета или наблюдательного совета
общества, члены их семей.
Таким образом, к связанным физическим лицам можно отнести
директора или лицо, на которое возложены обязанности осуществлять
определенные юридические действия, в том числе руководителей фи-
лиалов, представительств, других обособленных подразделений, упол-
номоченных лицами главного предприятия и действующих на основании
поручения, членов их семей (письмо ГНА Украины от 09.09.99 г.
№13582/7/22-3117).
Под осуществлением контроля следует понимать владение непо-
средственно через большее количество связанных юридических или
физических лиц наибольшей долей (паем, пакетом акций) уставного
фонда налогоплательщика или управление наибольшим количеством
голосов в руководящем органе такого налогоплательщика, или владе-
ние долей не меньше 20% уставного фонда налогоплательщика.
Много вопросов на семинарах поступает относительно отнесения
главного бухгалтера к категории "связанных лиц". Однозначно отве-
тить на этот вопрос невозможно. Каждый конкретный случай следует
рассматривать отдельно с привязкой к вышеупомянутым требованиям.
Главный бухгалтер будет связанным лицом, если он (она) является
членом семьи или родственником руководителя данного налогопла-
тельщика или лица, контролирующего такого налогоплательщика, если
он (она) является председателем ревизионной комиссии, председате-
лем или членом наблюдательного совета акционерного общества, или
является членами семьи таких лиц и т. п. Аналогичный подход приме-
няется относительно любого работника предприятия, обучение или
повышение квалификации которого предприятие оплачивает за счет
валовых расходов.
Потому налогоплательщик должен четко определить перечень
юридических и физических лиц, являющихся связанными по отношению
к данному налогоплательщику. Тем более, что операции по связанным
лицам вообще имеют отдельный порядок определения валовых доходов и
валовых расходов с целью налогообложения по другим нормам Закона
№283-97/ВР.
При соблюдении всех вышеуказанных требований расходы на под-
готовку и переподготовку кадров включаются в валовые расходы нало-
гоплательщика в пределах 2% фонда оплаты труда отчетного периода.
Указанный размер расходов определен постановлением Кабинета
Министров Украины от 24.12.97 г. № 1461 "О размере расходов нало-
гоплательщика на профессиональную подготовку и переподготовку
кадров". Фонд оплаты труда определяется в соответствии с Инструк-
цией по статистике заработной платы, утвержденной приказом Минста-
та Украины от 11.12.95 г. № 323. Поскольку декларация о прибыли
составляется ежеквартально, то базой для исчисления 2% является
фонд оплаты труда отчетного квартала.
При отнесении расходов на профессиональную подготовку и пере-
подготовку кадров к составу валовых расходов следует позаботиться
о наличии необходимых подтверждающих документов. Прежде всего это
приказ (распоряжение) руководителя о направлении на обучение или
переподготовку конкретных работников. Кроме того, с учебным заве-
дением обязательно должен быть заключен договор (соглашение) о
предоставлении услуг по профессиональной подготовке или переподго-
товке и акты предоставленных услуг. Оплата таких услуг может осу-
ществляться как в безналичной форме, так и за денежную наличность
(если у предприятия не существует ограничений по использованию
денежной наличности).
------------------------------------------------------------------
"Вестник налоговой службы Украины"
№ 37/00, стр. 13
октябрь, 2000 г.
[01.10.2000]
Елена Габрук
зам. директора филиала "Вестника" в г. Киеве и Киевской области
------------------------------------------------------------------