Бартер и основные средства
------------------------------------------------------------------
Прежде чем приступить к рассмотрению вопросов отражения в
учете бартерных операций остановимся более подробно на толковании
термина "справедливая стоимость", поскольку без четкого определе-
ния этого понятия невозможно правильно определить первоначальную
стоимость полученных в процессе обмена основных средств.
Справедливая стоимость объекта основных средств - это в соот-
ветствии с п. 4 ПБУ 19 "Объединение предприятий" сумма,по которой
может быть осуществлен его обмен, в результате операции между
осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами. При
этом в соответствии с приложением к ПБУ 19 для зданий и сооруже-
ний, машин и оборудования это, как правило, рыночная стоимость,
которая обычно и является договорной стоимостью обмена.
Для прочих основных средств справедливая стоимость - это
восстановительная стоимость (современная себестоимость приобрете-
ния) за вычетом суммы износа на дату оценки.
Проиллюстрируем данное определение на примере.
Пример
Исходные данные:
- первоначальная стоимость мебели - 4000 грн. (без НДС);
- износ - 3000 грн. (без НДС).
В данный момент аналогичный комплект мебели можно приобрести
по цене 5000 грн. (без НДС).
Справедливая стоимость будет равна:
5000 (восстановительная стоимость) - 3000(сумма износа на дату
оценки) = 2000 грн. (без НДС).
Напомним, что в налоговом учете бартерные операции в соот-
ветствии с п.п. 1.31, 1.19 Закона Украины "О налогообложении
прибыли предприятий" от 28.12.94 г. № 334/ 97- ВР в редакции
Закона Украины от 22.05.97 г. № 283/97-ВР с изменениями и допол-
нениями (далее - Закон о прибыли) являются операциями по купле-
продаже активов путем обмена. При этом в соответствии с пп.7.1.1
п.7.1 ст. 7 Закона о прибыли доходы и расходы от проведения
бартерных операций определяются исходя из договорной цены, но не
ниже обычной.
Многие авторы предполагают, что справедливая стоимость и
обычная цена - понятия тождественные. Если отождествить понятия
обычной и рыночной стоимости, то такие предположения имеют основа-
ние, но только в случае продажи (обмена) зданий, сооружений, машин
и оборудования. Для прочих основных средств такие аналогии не
приемлемы.
Полученные по бартерному контракту производственные основные
средства являются приобретенными за плату, а, следовательно, рас-
ходы по приобретению подлежат амортизации в соответствии со ст. 8
Закона о прибыли.
Один немаловажный момент. В бухгалтерском учете основные
средства могут содержаться на предприятии для осуществления со-
циально-культурных функций, в налоговом учете такие основные
средства подпадают под определение "непроизводственных". В случае
обмена непроизводственных фондов, в налоговом учете амортизация
будет начисляться только на полученные производственные основные
фонды.
Кроме того, в случае продажи путем обмена непроизводственных
основных средств в соответствии с пп. 8.1.4 п. 8.1 ст. 8 Закона о
прибыли в валовые доходы налогоплательщика включаются доходы, по-
лученные (начисленные) от продажи, а в валовые расходы - сумма
расходов, связанных с приобретением (изготовлением) выбывших не-
производственных фондов (без учета износа) и их улучшением.
Порядок уменьшения и увеличения балансовой стоимости групп в
случае продажи или приобретения производственных основных средств
предусмотрен п. 8.4 ст. 8 Закона о прибыли.
|-----|-----------------------|-------------------------------------|
|Груп-| Состав группы |Порядок изменения балансовой |
|па | |стоимости группы |
|-----|-----------------------|-------------------------------------|
| | |1. Уменьшение балансовой стоимости |
| | |групп основных средств с случае выво-|
| | |да из эксплуатации объектов основных |
| | |фондов в связи с их продажей |
|-----|-----------------------|-------------------------------------|
| 1 |Здания, сооружения, |Балансовая стоимость группы 1 умень- |
| |их структурные ком- |шается на сумму балансовой стоимости |
| |поненты и передаточ- |выбывшего объекта. |
| |ные устройства, в |Сумма превышения выручки от продажи |
| |том числе жилые дома |над балансовой стоимостью отдельных |
| |и их части (квартиры |объектов основных фондов группы 1 |
| |и места общего поль- |включается в валовые доходы налого- |
| |зования). |плательщика, а сумма превышения ба- |
| | |лансовой стоимости над выручкой от |
| | |такой продажи включается в валовые |
| | |расходы налогоплательщика. |
|-----|-----------------------|-------------------------------------|
| 2 |Автомобильный транс- |Балансовая стоимость группы умень- |
| |порт |шается на сумму стоимости продажи вы-|
| |и узлы (запасные час- |бывших основных фондов(стоимости про-|
| |ти) к нему; мебель; |дукции, работ, услуг, полученных |
| |бытовые электронные, |надогоплательщиком в пределах бартер-|
| |оптические, электро- |ных(товарообменных) операций). Если |
| |механические приборы |сумма стоимости основных фондов равна|
| |и инструменты, включая |или превышает балансовую стоимость |
| |электронно-вычислитель-|соответствующей группы, ее балансовая|
| |ные машины, другие ма- |стоимость приравнивается к нулю, а |
| |шины для автоматической|сумма превышения включается в валовый|
| |обработки информации, |доход налогоплательщика соответствую-|
| |информационные системы,|щего периода. |
| |телефоны, микрофоны и |Если на начало отчетного квартала |
| |рации, другое контор- |группы 2 и 3 основных фондов не |
| |ское(офисное) оборудо- |содержит материальных ценностей, ба- |
| |вание, устройства и |лансовая стоимость такой группы отно-|
| |принадлежности к ним. |сится к валовым расходам налогопла- |
| | |тельщика такого отчетного периода. |
|-----|-----------------------| |
| 3 |Любые другие основные | |
| |фонды, не включенные в | |
| |группы 1 и 2. | |
|-----|-----------------------|-------------------------------------|
| | |2. Увеличение балансовой стоимости |
| | |групп основных средств в случае |
| | |приобретения основных средств |
|-----|-----------------------|-------------------------------------|
| все|Любые производственные |Балансовая стоимость соответствующей |
| |основные фонды |группы увеличивается на сумму |
| | |стоимости приобретения основных |
| | |средств, с учетом транспортных и |
| | |страховых платежей, а также других |
| | |расходов, понесенных в связи с таким |
| | |приобретением, без учета уплаченного |
| | |налога на добавленную стоимость в |
| | |случае, когда плательщик налога на |
| | |прибыль предприятий зарегестрирован в|
| | |качестве плательщика налога на добав-|
| | |ленную стоимость(пп. 8.4.1 п. 8.4 |
| | |ст. 8 Закона о прибыли). |
|-----|-----------------------|-------------------------------------|
С учетом вышеизложенного рассмотрим порядок учета бартерных
операций.
Бартер подобными основными средствами
При формировании в бухгалтерском учете информации о бартерных
операциях с подобными активами необходимо учитывать следующее:
1. При обмене подобными объектами в соответствии с п. 9 ПБУ 15
"Доход" доход не признается.
2. Подобные активыв соответствии с п. 4 ПБУ 7 - это объекты,
имеющие одинаковое функциональное назначение и одинаковую
справедливую стоимость.
3. В соответствии с ПБУ 10 "Дебиторская задолженность" текущая
дебиторская задолженность отражается в учете предприятия (призна-
ется активом) в момент признания доходов от реализации. Т.о., при
обмене подобными активами дебиторская задолженность не отражается.
4. В соответствии с п. 12 ПБУ 7 в бухгалтерском учете первона-
чальная стоимость объекта основных средств, полученного в обмен на
подобный объект, равна остаточной стоимости переданного объекта
основных средств. Если остаточная стоимость переданного объекта
превышает его справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью
объекта основных средств, полученного в обмен на подобный объект,
является справедливая стоимость переданного объекта с включением
разницы в расходы отчетного периода.
Как следует из положений ПБУ 7 при обмене подобными основными
средствами в случае превышения справедливой стоимости над оста-
точной стоимостью переданного актива, объект приходуется по оста-
точной стоимости переданного. Можно предположить, что в таких
случаях разница от превышения договорной (справедливой) стоимости
над остаточной стоимостью переданного объекта в бухгалтерском уче-
те не отражается, тем более что для составления финансовой отчет-
ности такая информация не требуется. Но обратим внимание, что в
соответствии со ст. 4 Закона Украины "О бухгалтерском учете и фи-
нансовой отчетности в Украине" от 16.07.99 г. № 996-XIV одним из
принципов бухгалтерского учета является принцип "полного осве-
щения". Кроме того, неполное отражение информации в бухгалтерском
учете приведет к дополнительным вопросам контролирующих органов,
например, в момент проведения встречных проверок.
Как же быть в случаях, когда нужно полностью отразить операцию
в учете, на основании первичных документов, в которых стоимость
приходуемого объекта больше чем остаточная стоимость переданного,
а разница не является ни доходом, ни расходом (при этом не нарушив
нормы Закона и ПБУ 7)? На наш взгляд, информацию о договорной
стоимости обмена следует отражать на забалансовом счете 041 "Неп-
редвиденные активы".
В соответствии с Инструкцией о применении Плана счетов,
утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г.
№ 291, на субсчете 041 ведется накопление информации о наличии
непредвиденных активов, относительно которых существует вероят-
ность получения экономических выгод в сумме ожидаемого возмещения
убытков. Как видим, договорная (справедливая) стоимость полученных
основных средств все-таки необходима предприятию, поскольку дает
представление о справедливой стоимости актива на дату получения и
в случае непредвиденных обстоятельств, например, хищения, может
быть полезной при решении вопросов о компенсации стоимости. На
указанном субсчете полученные объекты отражаются по договорной
стоимости и списываются по мере того, как они признаются или не
признаются при наступлении неопределенных событий.
Рассмотрим ситуацию, когда при обмене подобными активами спра-
ведливая стоимость (договорная) выше остаточной стоимости.
Пример 1
Исходные данные:
Вариант 1 (обмен объектами, которые в налоговом учете относят-
ся к 1 группе)
- предприятие А заключило договор об обмене подобными объекта-
ми - квартирами, используемыми под офис;
- основное средство является единственным объектом в данной
группе;
- балансовая стоимость в налоговом и бухгалтерском учете сов-
падает;
- первоначальная стоимость передаваемого предприятием А объек-
та - 13000 грн., износ - 3000 грн., остаточная стоимость -
10000 грн.;
- справедливая стоимость для данного объекта основных средств
равна рыночной стоимости;
- договорная стоимость, она же справедливая, равна 18000 грн.,
в т.ч. НДС - 3000 грн.
Отражение указанных операций в учете
|---|----------|--------------------|------|---------------------|
| N |Содер- | Бухгалтерский |Сумма,| Налоговый учет |
|п/п|жание | | | |
| |операции | учет | грн. | |
| | | | |----|---|------------|
| | |----------|---------| | | |Балансовая |
| | |по старому|по новому| | | |стоимость |
| | |Плану |Плану | | | |группы |
| | |счетов |счетов | | ВД | ВР|------|-----|
| | |----|-----|----|----| | | |умень-|уве- |
| | | | | | | | | | |ли- |
| | | Д-т| К-т |Д-т |К-т | | | |шение |чение|
|---|----------|----|-----|----|----|------|----|---|------|-----|
| 1 |Списан | 02 |01/1 |131 |103 | 3000 | - | - | - | - |
| |износ | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|----|---|------|-----|
| 2 |Отражена | | | | | | | | | |
| |операция | | | | | | | | | |
| |(одновре- | | | | | | | | | |
| |менно): | | | | | | | | | |
| |-передача;| 76 |01/1 |377 |103 |10000 | - | - |10000 | - |
| |----------|----|-----|----|----|------|----|---|------|-----|
| |-договор- | | |041 | |15000 |5000| - | - | - |
| |ная стои- | | | | | | | | | |
| |мость | | | | | | | | | |
| |(справед- | | | | | | | | | |
| |ливая)(без| | | | | | | | | |
| |НДС); | | | | | | | | | |
| |----------|----|-----|----|----|------|----|---|------|-----|
| |-налоговые| | | | | | | | | |
| |обязатель-| | | | | | | | | |
| |ства, ука-| 76 | 68 |377 |641 | 3000 | - | - | - | - |
| |занные в | | | | | | | | | |
| |договоре | | | | | | | | | |
| |обмена; | | | | | | | | | |
| |----------|----|-----|----|----|------|----|---|------|-----|
| |- оприхо- | | | | | | | | | |
| |дование | 33 | 76 |152 |377 |10000 | - | - | - |15000|
| |подобного | | | | | | | | | |
| |объекта; | | | | | | | | | |
| |----------|----|-----|----|----|------|----|---|------|-----|
| |-налоговый| 68 | 76 |641 |377 | 3000 | - | - | - | - |
| |кредит. | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|----|---|------|-----|
| 3 |Отражен | | | | | | | | | |
| |ввод в | | | | | | | | | |
| |эксплуата-|01/1| 33 |103 |152 |10000 | - | - | - | - |
| |цию полу- | | | | | | | | | |
| |ченного | | | | | | | | | |
| |объекта | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|----|---|------|-----|
В данном примере проиллюстрировано несовпадение данных
бухгалтерского и налогового учета. При одинаковой балансовой
стоимости основного средства 1 группы в налоговом и бухгалтерском
учете на начало совершения бартерной операции - 10000 грн., после
завершения операции в бухгалтерском учете стоимость подобного
основного средства равна 10000 грн., в налоговом - 15000 грн.
Разница между договорной и остаточной стоимостью передаваемого
объекта - 5000 грн. (финансовый результат) в налоговом учете
включается в валовые доходы предприятия. Объект, получаемый от
контрагента в результате обмена, отражается в налоговом учете для
целей амортизации по договорной стоимости.
Вариант 2 (обмен объектами, которые в налоговом учете относят-
ся ко 2 группе)
- предприятие А заключило договор об обмене подобными основны-
ми средствами - офисной мебелью;
- в налоговом учете балансовая стоимость группы составляет
5000 грн., передаваемое основное средство является не единствен-
ным объектом во 2 группе;
- первоначальная стоимость передаваемого объекта - 1300 грн.,
износ - 300 грн., остаточная стоимость - 1000 грн.;
- договорная стоимость равна текущей себестоимости приобрете-
ния - 1800 грн., в т.ч. НДС - 300 грн., и меньше балансовой
стоимости 2 группы - 5000 грн.
- справедливая стоимость объекта - 1200 грн. (1500 (без НДС) -
300 (износ передаваемого объекта) больше остаточной стоимости пе-
редаваемого объекта.
Отражение указанных операций в учете
|---|----------|--------------------|------|---------------------|
| N |Содержание|Бухгалтерский учет |Сумма,| Налоговый учет |
|п/п| операции | |грн. |---|---|-------------|
| | |----------|---------| | | |Балансовая |
| | |по старому|по новому| | | |стоимость |
| | |Плану |Плану | |ВД |ВР |группы |
| | |счетов |счетов | | | |------|------|
| | |----|-----|----|----| | | |умень-|увели-|
| | |Д-т | К-т |Д-т |К-т | | | |шение |чение |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| 1 |Списан | 02 |01/2 |131 |106 | 300 | - | - | - | - |
| |износ | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| 2 |Отражена | | | | | | | | | |
| |операция | | | | | | | | | |
| |обмена | | | | | | | | | |
| |(одновре- | | | | | | | | | |
| |менно): | | | | | | | | | |
| |-передача;| 76 |01/2 |377 |106 | 1000 | - | - | 1500 | - |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| |-договор- | | | | | | | | | |
| |ная стои- | | | | | | | | | |
| |мость | | | | | | | | | |
| |(справед- | | | | | | | | | |
| |ливая)(без| | | | | | | | | |
| |НДС); | | |041 | | 1500 | - | - | - | - |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| |-налоговые| | | | | | | | | |
| |обязатель-| | | | | | | | | |
| |ства, ука-| 76 | 68 |377 |641 | 300 | - | - | - | - |
| |занные в | | | | | | | | | |
| |договоре | | | | | | | | | |
| |обмена; | | | | | | | | | |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| |-оприходо-| 33 | 76 |152 |377 | 1000 | - | - | - | 1500 |
| |вание по- | | | | | | | | | |
| |добного | | | | | | | | | |
| |объекта; | | | | | | | | | |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| |-налоговый| 68 | 76 |641 |377 | 300 | - | - | - | - |
| |кредит. | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| 3 |Отражен | | | | | | | | | |
| |ввод в | | | | | | | | | |
| |эксплуа- |01/2| 33 |106 |152 | 1000 | - | - | - | - |
| |тацию | | | | | | | | | |
| |получен- | | | | | | | | | |
| |ного | | | | | | | | | |
| |объекта | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
В случаях обмена подобными основными средствами,которые в на-
логовом учете относятся ко 2 или 3 группе, при условии, что дого-
ворная стоимость объекта меньше балансовой стоимости группы, в
налоговом учете финансовый результат не отражается. В таком случае
результаты в налоговом и бухгалтерском учете совпадают.
Вариант 3 (обмен объектами, которые в налоговом учете относят-
ся ко 2 группе)
- предприятие А заключило договор об обмене подобными основны-
ми средствами - компьютерами;
- основное средство является не единственным объектом в данной
группе;
- балансовая стоимость 2 группы в налоговом учете составляет
1800 грн.;
- первоначальная стоимость передаваемого предприятием А объек-
та - 1300 грн., износ - 300 грн., остаточная стоимость - 1000
грн.;
- договорная стоимость, она же справедливая, равна 2400 грн.,
в т.ч. НДС - 400 грн., и является больше балансовой стоимости
группы - 1800 грн.
Отражение данных операций в учете
|---|----------|--------------------|------|---------------------|
| N |Содержание|Бухгалтерский учет |Сумма,| Налоговый учет |
|п/п| операции | |грн. | |
| | |----------|---------| |---|---|-------------|
| | |по старому|по новому| | | |Балансовая |
| | |Плану |Плану | | | |стоимость |
| | |счетов |счетов | | | |группы |
| | | | | |ВД |ВР |------|------|
| | |----|-----|----|----| | | |умень-|увели-|
| | |Д-т | К-т |Д-т |К-т | | | |шение |чение |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| 1 |Списан | 02 |01/2 |131 |104 | 300 | - | - | - | - |
| |износ | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| 2 |Отражена | | | | | | | | | |
| |операция | | | | | | | | | |
| |обмена | | | | | | | | | |
| |(одновре- | | | | | | | | | |
| |менно): | | | | | | | | | |
| |-передача;| 76 |01/2 |377 |104 | 1000 |200| - | 1800 | - |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| |-договор- | | | | | | | | | |
| |ная | | | | | | | | | |
| |стоимость | | | | | | | | | |
| |(справед- | | | | | | | | | |
| |ливая)(без| | | | | | | | | |
| |НДС); | | |041 | | 2000 | - | - | - | - |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| |-налоговые| | | | | | | | | |
| |обязатель-| | | | | | | | | |
| |ства, ука-| 76 | 68 |377 |641 | 400 | - | - | - | - |
| |занные в | | | | | | | | | |
| |договоре | | | | | | | | | |
| |обмена; | | | | | | | | | |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| |-оприходо-| | | | | | | | | |
| |вание по- | | | | | | | | | |
| |добного | 33 | 76 |152 |377 | 1000 | - | - | - | 2000 |
| |объекта; | | | | | | | | | |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| |-налоговый| | | | | | | | | |
| |кредит. | 68 | 76 |641 |377 | 400 | - | - | - | - |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
| 3 |Отражен | | | | | | | | | |
| |ввод в | | | | | | | | | |
| |эксплуата-|01/2| 33 |104 |152 | 1000 | - | - | - | - |
| |цию по- | | | | | | | | | |
| |лученного | | | | | | | | | |
| |объекта | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|---|------|------|
В случаях обмена подобными активами по договорной стоимости,
которая больше балансовой стоимости 2 или 3 группы в налоговом
учете, разница между договорной и балансовой стоимостью группы
(финансовый результат) включается в состав валовых доходов
предприятия, при этом в налоговом учете объект приходуется по до-
говорной стоимости, т.е. возникает разница между налоговым и бух-
галтерским учетом.
Рассмотрим ситуацию, когда остаточная стоимость переданного
объекта больше справедливой стоимости.
Пример 2
Исходные данные:
Вариант 1 (обмен объектами, которые в налоговом учете
относятся 1 группе)
- предприятие А заключило договор об обмене подобными объекта-
ми - квартирами, используемыми под офис;
- основное средство является единственным объектом в данной
группе;
- балансовая стоимость в налоговом и бухгалтерском учете сов-
падает;
- первоначальная стоимость передаваемого предприятием А объек-
та - 13000 грн., износ - 3000 грн., остаточная стоимость -
10000 грн.;
- справедливая стоимость для данного объекта основных средств
равна рыночной стоимости;
- договорная стоимость, она же справедливая, равна 9000 грн.,
в т.ч. НДС - 1500 грн.
Отражение данных операций в учете
|---|----------|--------------------|------|---------------------|
| N |Содержание|Бухгалтерский учет |Сумма,| Налоговый учет |
|п/п| операции | |грн. | |
| | |----------|---------| |---|----|------------|
| | |по старому|по новому| | | |Балансовая |
| | |Плану |Плану | | | |стоимость |
| | |счетов |счетов | | | |группы |
| | | | | | | |------|-----|
| | |----|-----|----|----| |ВД |ВР |умень-|уве- |
| | | | | | | | | | |ли- |
| | |Д-т | К-т |Д-т |К-т | | | |шение |чение|
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| 1 |Списан | 02 |01/1 |131 |103 | 3000 | | | | |
| |износ | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| 2 |Отражена | | | | | | | | | |
| |операция | | | | | | | | | |
| |обмена | | | | | | |2500| | |
| |(одновре- |46/2|01/1 |972 |103 | 2500 | - | - |10000 | - |
| |менно): | | | | | | | | | |
| |-передача;| 76 |01/1 |377 |103 | 7500 | - | - | - | - |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| |-налоговые| | | | | | | | | |
| |обязатель-| | | | | | | | | |
| |ства, ука-| 76 | 68 |377 |641 | 1500 | - | - | - | - |
| |занные в | | | | | | | | | |
| |договоре | | | | | | | | | |
| |обмена; | | | | | | | | | |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| |-оприходо-| 33 | 76 |152 |377 | 7500 | - | - | - | 7500|
| |вание по- | | | | | | | | | |
| |добного | | | | | | | | | |
| |объекта; | | | | | | | | | |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| |-налоговый| 68 | 76 |641 |377 | 1500 | - | - | - | - |
| |кредит. | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| 3 |Отражен | | | | | | | | | |
| |ввод в | | | | | | | | | |
| |эксплуата-|01/1| 33 |103 |152 | 7500 | - | - | - | - |
| |цию полу- | | | | | | | | | |
| |ченного | | | | | | | | | |
| |объекта | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| 4 |Определен | 80 |46/2 |791 |972 | 2500 | - | - | - | - |
| |финансовый| | | | | | | | | |
| |результат | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
При обмене подобными активами, принадлежащими в налоговом уче-
те к 1 группе, разница превышения остаточной над договорной
стоимостью передаваемого объекта (финансовый результат) в налого-
вом и бухгалтерском учете включается в валовые расходы
предприятия. При условии, что справедливая стоимость равна дого-
ворной стоимости, объект, получаемый от контрагента в результате
обмена, отражается в бухгалтерском и налоговом учете по договорной
стоимости. Несоответствия в бухгалтерском и налоговом учете не
возникает.
Вариант 2 (обмен объектами, которые в налоговом учете являются
непроизводственными фондами)
- предприятие А заключило договор об обмене подобными основны-
ми средствами, которые в налоговом учете являются непроиз-
водственными основными средствами -телевизорами, находящимися в
комнатах отдыха для сотрудников предприятия;
- первоначальная стоимость передаваемого предприятием А объек-
та - 1300 грн., износ - 300 грн., остаточная стоимость- 1000 грн.;
- договорная стоимость,она же справедливая, равна 900 грн., в
т.ч. НДС - 150 грн.
Отражение данных операций в учете предприятия А
|---|----------|--------------------|------|---------------------|
| N |Содержание|Бухгалтерский учет |Сумма,| Налоговый учет |
|п/п| операции | |грн. | |
| | |----------|---------| |---|----|------------|
| | |по старому|по новому| | | |Балансовая |
| | |Плану |Плану | | | |стоимость |
| | |счетов |счетов | | | |группы |
| | | | | |ВД |ВР |------|-----|
| | |----|-----|----|----| | | |умень-|уве- |
| | | | | | | | | | |ли- |
| | |Д-т | К-т |Д-т |К-т | | | |шение |чение|
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| 1 |Списан | 02 |01/4 | 13 |104 | 300 | - | - | - | - |
| |износ | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| 2 |Отражена | | | | | | | | | |
| |операция | | | | | | | | | |
| |обмена | | | | | | | | | |
| |(одновре- |46/2|01/4 |972 |104 | 250 | - | - | - | - |
| |менно): | | | | | | | | | |
| |-передача;| 76 |01/4 |377 |104 | 750 |750| - | - | - |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| |-налоговые| | | | | | | | | |
| |обязатель-| | | | | | | | | |
| |ства, ука-| 76 | 68 |377 |641 | 150 | - | - | - | - |
| |занные в | | | | | | | | | |
| |договоре | | | | | | | | | |
| |обмена; | | | | | | | | | |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| |-оприходо-| 33 | 76 |152 |377 | 750 | - |1000| - | - |
| |вание по- | | | | | | | | | |
| |добного | | | | | | | | | |
| |объекта; | | | | | | | | | |
| |----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| |-налоговый| 68 | 76 |641 |377 | 150 | - | - | - | - |
| |кредит | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| 3 |Отражен | | | | | | | | | |
| |ввод в | | | | | | | | | |
| |эксплуата-|01/4| 33 |104 |152 | 750 | - | - | - | - |
| |цию полу- | | | | | | | | | |
| |ченного | | | | | | | | | |
| |объекта | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
| 4 |Определен | 80 |46/2 |791 |972 | 250 | - | - | - | - |
| |финансовый| | | | | | | | | |
| |результат | | | | | | | | | |
|---|----------|----|-----|----|----|------|---|----|------|-----|
При обмене неподобными фондами, которые в налоговом учете от-
носятся к непроизводственным фондам:
- в бухгалтерском учете фиксируется передача и получение
объекта от контрагента;
- в налоговом учете валовые доходы увеличиваются на договорную
стоимость передаваемого основного средства, а валовые расходы на
балансовую стоимость передаваемого объекта (расходы по приобрете-
нию согласно пп. 8.1.4 п. 8.1 ст. 8 Закона о прибыли).
Бартер неподобными основными средствами
При отражении в бухгалтерском учете операций по обмену непо-
добными активами нужно учитывать:
1. В соответствии с п. 23 ПБУ 15 сумма дохода по бартерному
контракту на обмен неподобными активами определяется по справед-
ливой стоимости актива, полученного или подлежащего получению
предприятием, уменьшенной или увеличенной соответственно на сумму
переданных или полученных денежных средств или их эквивалентов.
2. Первоначальная стоимость объекта основного средства, приоб-
ретенного в обмен (или частичный обмен) на неподобный объект,в
соответствии с п. 13 ПБУ 7 равна справедливой стоимости переданно-
го объекта основных средств, увеличенной (уменьшенной) на сумму
денежных средств или их эквивалентов, которая была передана (полу-
чена) при обмене.
Пример
Исходные данные:
- предприятие А заключило с предприятием В договор на обмен
неподобными основными средствами.
У предприятия А:
- балансовая стоимость объекта, принадлежащего предприятию
А, - автомобиля равна 1000 грн. (без НДС);
- в налоговом учете объект относится ко 2 группе, балансовая
стоимость группы составляет 5000 грн., передаваемое основное
средство является не единственным объектом во 2 группе;
- справедливая стоимость объекта, принадлежащего предприятию
А, - 1500 грн.(без НДС).
У предприятия В:
- балансовая стоимость объекта, принадлежащего предприятию В,-
производственного оборудования равна 1300 грн. (без НДС);
- справедливая стоимость объекта, принадлежащего предприятию
В, - 2000 грн. (без НДС);
- в налоговом учете объект относятся ко 2 группе, балансовая
стоимость группы составляет 8000 грн., передаваемое основное
средство является не единственным объектом во 2 группе.
Цена бартерного контракта - 2400 грн., в т.ч. НДС - 400 грн.,
и является меньше балансовой стоимости 2 группы как у предприятия
А, так и у В.
Предприятие А доплачивает предприятию В сумму 600 грн. (в
т.ч. НДС).
Для удобства отразим начальные данные в таблице:
|-----------------------|--------------|--------------------|
| | | |
| |Предприятие А | Предприятие В |
|-----------------------|--------------|--------------------|
|Наименование | Автомобиль | Производственное |
|объекта | | оборудование |
|-----------------------|--------------|--------------------|
|Балансовая | 1000 | 1300 |
|стоимость | | |
|-----------------------|--------------|--------------------|
|В налоговом учете | | |
|балансовая | 5000 | 8000 |
|стоимость группы | | |
|-----------------------|--------------|--------------------|
|Справедливая стоимость | | |
|объекта (без НДС) | 1500 | 2000 |
|-----------------------|--------------|--------------------|
|Договорная стоимость | | |
|(в т.ч. НДС) | 2400 | 2400 |
|-----------------------|--------------|--------------------|
|Доплата (в т.ч. НДС) | 600 | |
|-----------------------|--------------|--------------------|
Отражение данных операций в учете
|---|-------------|--------------------|------|-------------------|
| N | Содержание |Бухгалтерский учет |Сумма,| Налоговый учет |
|п/п| операции | |грн. | |
| | | | |---|---|-----------|
| | |----------|---------| | | |Балансовая |
| | |по старому|по новому| | | |стоимость |
| | |Плану |Плану | | | |группы |
| | |счетов |счетов | |ВД |ВР |------|----|
| | |----|-----|----|----| | | |умень-|уве-|
| | | | | | | | | |шение |ли- |
| | |Д-т | К-т |Д-т |К-т | | | | |че- |
| | | | | | | | | | |ние |
|---|-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| Отражение в учете предприятия А |
|---|-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| 1 |Оприходован | 33 | 60 |152 |631 | 2000 | - | - | - |2000|
| |объект ос- | | | | | | | | | |
| |новных | | | | | | | | | |
| |средств, | | | | | | | | | |
| |полученный | | | | | | | | | |
| |от предприя- | | | | | | | | | |
| |тия В | | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Начислен на- |67/2| 60 |644 |631 | 400 | - | - | - | - |
| |логовый | | | | | | | | | |
| |кредит | | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Отражены на- |67/1| 68 |643 |641 | 300 | - | - | - | - |
| |логовые обя- | | | | | | | | | |
| |зательства | | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Отражен ввод |01/ | 33 |104 |152 | 2000 | - | - | - | - |
| |в эксплуата- | | | | | | | | | |
| |цию | | | | | | | | | |
|---|-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| 2 |Отражена пе- | 62 | 46 |361 |742 | - | - | - | 1500 | - |
| |редача объек-| | | | | | | | | |
| |та основных | | | | | | | | | |
| |средств пред-| | | | | | | | | |
| |приятию В | | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Начислены на-| 46 |67/1 |742 |643 | 300 | - | - | - | - |
| |логовые обя- | | | | | | | | | |
| |зательства | | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Осуществлена | 62 | 51 |311 |361 | 600 | - | - | - | - |
| |доплата | | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Отражен нало-| 68 |67/2 |641 |644 | 400 | - | - | - | - |
| |говый кредит | | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Списан износ | 02 |01/2 | 13 |104 | 200*| - | - | - | - |
| |передаваемого| | | | | | | | | |
| |объекта | | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Списана оста-| | | | | | | | | |
| |точная | | | | | | | | | |
| |стоимость пе-| 46 |01/2 |972 |104 | 1000 | - | - | - | - |
| |редаваемого | | | | | | | | | |
| |объекта | | | | | | | | | |
|---|-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| 3 |Определен | 80 | 46 |791 |972 | 1000 | - | - | - | - |
| |финансовый | | | | | | | | | |
| |результат | 46 | 80 |742 |791 | 1500 | - | - | - | - |
|---|-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| 4 |Произведен | 60 | 62 |631 |361 | 2400 | - | - | - | - |
| |взаимозачет | | | | | | | | | |
| |по счетам | | | | | | | | | |
|---|-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| Отражение в учете предприятия В |
|---|-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| 1 |Отражена пе- | 62 | 46 |361 |742 | 2400 | - | - | 2000 | - |
| |редача объек-| | | | | | | | | |
| |та основных | | | | | | | | | |
| |средств пред-| | | | | | | | | |
| |приятию В | | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Отражены на- | 46 | 68 |742 |641 | 400 | - | - | - | - |
| |логовые | | | | | | | | | |
| |обязательства| | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Списан износ | 02 |01/2 | 13 |104 | 300*| - | - | - | - |
| |передаваемого| | | | | | | | | |
| |объекта | | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Списана оста-| | | | | | | | | |
| |точная | | | | | | | | | |
| |стоимость пе-| 46 |01/2 |972 |104 | 1300 | - | - | - | - |
| |редаваемого | | | | | | | | | |
| |объекта | | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Определен | 80 | 46 |791 |972 | 1300 | - | - | - | - |
| |финансовый | | | | | | | | | |
| |результат | 46 | 80 |742 |791 | 2000 | - | - | - | - |
|---|-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| 2 |Получена до- | 51 | 62 |311 |361 | 600 | - | - | - | - |
| |плата от | | | | | | | | | |
| |предприятия А| | | | | | | | | |
|---|-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| 3 |Оприходован | 33 | 60 |152 |631 | 1500 | - | - | 1500 | - |
| |объект основ-| | | | | | | | | |
| |ных средств, | | | | | | | | | |
| |полученный от| | | | | | | | | |
| |предприятия В| | | | | | | | | |
| |-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| |Отражен нало-| 68 | 60 |641 |631 | 300 | - | - | - | - |
| |говый кредит | | | | | | | | | |
|---|-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| 4 |Отражен ввод |01/2| 33 |104 |152 | 1500 | - | - | - | - |
| |в эксплуата- | | | | | | | | | |
| |цию | | | | | | | | | |
|---|-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
| 5 |Произведен | 60 | 62 |631 |361 | 1800 | - | - | - | - |
| |взаимозачет | | | | | | | | | |
| |по счетам | | | | | | | | | |
|---|-------------|----|-----|----|----|------|---|---|------|----|
__________________
* Цифра условна.
В заключение отметим, что в одной консультации невозможно
рассмотреть все нюансы учета, возникающие в процессе отражения
бартерных oпераций. На практике бухгалтеры будут сталкиваться с
ситуациями и неясностями, требующими уточнений. Понимая, в какой
сложной ситуации Вы сегодня работаете, мы будем стараться отвечать
на любые Ваши вопросы в рубрике "Ответы на актуальные вопросы".
------------------------------------------------------------------
"ГлавБух"
N 25/2000, стр. 45
[01.06.2000]
Татьяна Крысенко
начальник отдела консультаций