Раз отдали - значит, продали, раз продали - значит, были затраты,
раз были затраты - значит, был и налоговый кредит
И то, что отдали бесплатно, - ничего не меняет!
------------------------------------------------------------------
В народе говорят, что если все идут в ногу, а ты не в ногу, то
ты не прав. И все же попробуем...
Многочисленные разъяснения, официальные и неофициальные
консультации, письма и статьи, публикуемые в средствах массовой
информации, постоянно повторяют: при бесплатном предоставлении
товаров у передающей стороны валовые затраты по ним не возникают.
Причем в указанном вопросе между представителями налоговых органов
и независимыми специалистами наблюдается трогательное единство.
Мало того, из консультации в консультацию кочует мысль о том,
что при бесплатном предоставлении товаров плательщик должен
отразить налоговое обязательство исходя из базы налогообложения не
ниже обычных цен (это - правильно), но НДС, уплаченный при приоб-
ретении таких товаров, не может быть отнесен в состав налогового
кредита (а вот это - неверно).
Подобное единство взглядов, по нашему мнению, вовсе не
означает абсолютной их истинности. Автору видится правильным
совсем иной подход.
Для начала внимательно ознакомимся с требованиями п/п. 5.2.1
Закона "О налогообложении прибыли предприятий"( 283/97-ВР ) (далее
- Закон О Прибыли). Согласно указанному подпункту в состав валовых
затрат относятся суммы любых расходов, уплаченных (начисленных) в
течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ве-
дением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной
труда, с учетом ограничений, установленных пунктами 5.3 - 5.8.
Во-первых, сразу отметим, что никаких ограничений в пунктах
5.3 - 5.8 относительно операций по бесплатному предоставлению то-
варов нет.
Во-вторых (и это самое главное), следует понять, что отдельные
термины, используемые в Законе О Прибыли, имеют специальный нало-
говый статус (и специальное определение). А потому к соответствую-
щим понятиям в налоговых вопросах нельзя в полной мере применять
требования, например, Гражданского кодекса ( 1540-06 ) - ведь в
Законе О Прибыли объем некоторых понятий по сравнению с гражданс-
ким правом значительно расширен. Собственно говоря, об особом ста-
тусе терминологии Закона О Прибыли говорит уже первая фраза Зако-
на; "В настоящем Законе термины употребляются в следующем значе-
нии".
Все это полностью относится к термину "продажа товаров". Как
же именно Закон О Прибыли определяет продажу товаров? Согласно п.
1.31
"продажа товаров любые операции, осуществляемые согласно дого-
ворам купли-продажи, мены, поставки и другим гражданско-право-
вым договорам, предусматривающим передачу прав собственности
на такие товары за плату или компенсацию независимо от сроков
ее предоставления, а также операции по бесплатному предостав-
лению товаров".
А чтобы ни у кого не возникло сомнений насчет отнесения к
продаже операций по бесплатному предоставлению, законодатели в
абзаце втором п. 1.31 лишний раз подчеркнули, что
"не считаются продажей операции по предоставлению товаров в
рамках договоров комиссии, хранения (ответственного хранения),
поручения, других гражданско-правовых договоров, не предусмат-
ривающих передачу прав собственности на такие товары".
При бесплатном предоставлении товаров право собственности,
естественно, переходит от передающей стороны к получающей. Следо-
вательно, в терминах Закона О Прибыли такие операции считаются
операциями по продаже.
А коль скоро это операции по продаже, то стоимость приобрете-
ния бесплатно передаваемых товаров может быть отнесена в состав
валовых затрат лицом, предоставляющим (то есть продающим) эти то-
вары. Моментом возникновения валовых затрат в таком случае являе-
тся дата получения таких товаров от поставщика или дата их оплаты
ему же (смотря какое событие произошло раньше).
При этом стоимость приобретения товаров, которые в дальнейшем
бесплатно предоставляются другому лицу (продаются - согласно
Закону О Прибыли), подлежит корректировке в соответствии с
требованиями п. 5.9 Закона О Прибыли. Дело в том, что никаких
ограничений в отношении подобных операций нет ни в п. 5.9 Закона О
Прибыли, ни в Порядке ведения учета прироста (убыли) балансовой
стоимости.., утвержденном приказом Минфина от 11.06.98 г. № 124.
Поэтому в соответствии с требованиями п. 5.9 Закона О Прибыли
покупная стоимость таких товаров должна в квартале их бесплатной
передачи на общих основаниях отражаться в составе валовых затрат
по стр. 13 декларации о прибыли со знаком "плюс" - если их приоб-
ретение и бесплатное предоставление (то есть продажа) другому лицу
произошли в разных кварталах.
Если же эти два события произошли в одном квартале, то покуп-
ная стоимость товаров отражается по стр. 12 декларации и там ос-
тается (не корректируясь).
При таком подходе (а он, на наш взгляд, полностью соответст-
вует требованиям Закона О Прибыли) решаются проблемы и с налогом
на добавленную стоимость. Ведь согласно п. 1.11 Закона "О налоге на
добавленную стоимость" ( 168/97-ВР ) (далее - Закон об НДС)
"корпоративные права, связанное лицо, резидент, нерезидент,
гудвил, денежные средства, ценные бумаги, деривативы, товары,
дивиденды, проценты, роялти, кредит, депозиты, лизинг (арен-
да), бартер, обычные цены, бесплатно полученные товары (рабо-
ты, услуги), валовые затраты производства (обращения), основ-
ные фонды и нематериальные активы, подлежащие амортизации, по-
нимаются в значении, определенном Законом Украины "О налогооб-
ложении прибыли предприятий".
Напомним, что согласно п/п. 7.4.1 Закона об НДС
"налоговый кредит отчетного периода складывается из сумм нало-
гов, уплаченных (начисленных) плательщиком налога в отчетном
периоде в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стои-
мость которых относится в состав валовых затрат производств
(обращения) и основных фондов или нематериальных активов, под-
лежащих амортизации".
Из этого следует, что если покупная стоимость товаров согласно
требованиям Закона О Прибыли все-таки относится в состав валовых
затрат, то и НДС, уплаченный (начисленный) при приобретении таких
товаров, может быть отнесен в состав налогового кредита, причем
без каких-либо последующих корректировок.
Ну а когда плательщик бесплатно предоставляет эти товары дру-
гому лицу (то есть согласно Законам О Прибыли и об НДС - продает),
то возникает налоговое обязательство.
Правда, в отличие от налога на прибыль, налоговое обязательст-
во по НДС в данном случае возникает исходя из цены операции, но не
ниже обычных цен. Согласно п. 4.2 Закона об НДС
"в случае продажи товаров (работ, услуг) без оплаты или с
частичной оплатой их стоимости денежными средствами в рамках
бартерных (товарообменных) операций, осуществления операций по
бесплатной передаче товаров (работ, услуг), натуральных выплат
в счет оплаты труда физическим лицам, состоящим в трудовых от-
ношениях с плательщиком налога, передачи товаров (работ, ус-
луг) в пределах баланса плательщика налога для непроизводст-
венного использования, расходы на которое не относятся на ва-
ловые затраты производства (обращения) и не подлежат амортиза-
ции, а также связанному с продавцом лицу или субъекту предпри-
нимательской деятельности, не зарегистрированному в качестве
плательщика налога, база налогообложения определяется исходя
из фактической цены операции, но не ниже обычных цен".
Взяв из этого пункта то, что непосредственно касается нашей
операции, получим, что в случае продажи товаров (работ, услуг) без
оплаты база налогообложения определяется исходя из фактической
цены операции, но не ниже обычных цен.
Надеемся, что смогли убедить специалистов по налоговому учету
в правильности нашего подхода. Или, по крайней мере, подтолкнуть
их к размышлениям в этом направлении.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№05/01, стр. 30
[01.02.2001]
Борис Мельник
Аудитор
------------------------------------------------------------------