Чтоб отдать по меньше "мани" {1} главбух должен чуть помани-
пулировать производственной себестоимостью
------------------------------------------------------------------
Налоговый учет - вопреки расхожему мнению - зависит от бухгал-
терии не только в части применения пресловутого п. 5.9.
Например, если предприятие инвестирует строительство жилья
для военнослужащих, то в соответствии с п. 22.4 Закона о Прибыли
( 334/94-ВР ) оно может уменьшить налог на прибыль на суммы инвес-
тиций. При этом в случае неденежного внесения инвестиции на такое
предприятие распространяются некоторые ограничения из п. 6 Методо-
логии определения цен и процедуры уменьшения налоговых обяза-
тельств плательщиков налога на прибыль предприятий на сумму стои-
мости материальных активов, инвестируемых ими в строительство
жилья для военнослужащих и членов их семей, и порядка использова-
ния денежных средств, направляемых на строительство такого жилья,
и осуществления бюджетного контроля за их целевым использованием,
утвержденных Постановлением КМУ от 27.04.98г. № 568 ( 568-98-п )
(далее - Методология):
во-первых, при инвестировании строительства активами собствен-
ного производства их цена должна формироваться исходя из не более
чем 15%-ной рентабельности;
во-вторых, цена собственно-произведенных активов не может пре-
вышать среднерыночную цену на подобные активы в данной местности.
И если второе ограничение весьма относительно, то первое - бо-
лее конкретно.
Однако для его понимания следует определиться с самим понятием
"рентабельности". Любой экономист скажет, что сам по себе этот
термин общепринятой единой дефиниции не имеет. Не получил он и
четкого нормативного закрепления. В экономических расчетах чаще
всего используются показатели "рентабельности активов", "рента-
бельности продаж", "рентабельности основных средств", "рентабель-
ности продукции".
Чтобы выяснить, о какой рентабельности идет речь в Постановле-
нии, нужно понять цель расчета.
В случаях, подобных рассматриваемому, принято рассчитывать
"рентабельность продукции", представляющую собой в общем виде от-
ношение прибыли к затратам. Таким способом определяется, сколько
единиц прибыли получает предприятие на единицу понесенных затрат.
Следовательно, критически важным становится определить стоимость
продукции, служащую базой расчета.
А поскольку Постановление оперирует понятием "себестоимость
производства", которое, по-видимому, идентично понятию "произ-
водственная себестоимость", то и соотносить прибыль нужно именно с
этим показателем. Как же определить его для расчета цены активов,
инвестируемых в строительство жилья?
Согласно п. 8 Методологии себестоимость производства инвести-
руемых активов определяется
"согласно актам законодательства и соответствующим отраслевым
нормативам".
Что касается отраслевых нормативов по формированию себес-
тоимости продукции, то Минфин уже давно обещает их обнародовать.
Но обещанного, как водится, придется подождать. {2}
До недавнего времени в этом плане общим нормативом для произ-
водственников-промышленников было Типовое положение по планирова-
нию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, ус-
луг) в промышленности, утвержденное Постановлением КМУ от 26.04.96
г. № 473 ( 473-96-п ). Однако с 2000 года вступил в силу другой
норматив - П(С)БУ 16 ( z0027-00 ), изменивший принцип определения
себестоимости.
Формально Типовое положение никто не отменял. Но по общему
правилу действует оно теперь только в части, не противоречащей
П(С)БУ 16. А противоречий, надо признать, там более чем достаточ-
но.
Раньше полную себестоимость своей продукции предприятия опре-
деляли, прибавляя к себестоимости производства расходы на сбыт. В
свою очередь, производственная себестоимость (которая, очевидно, и
подразумевается в Методологии) включала в себя не только прямые,
но и общепроизводственные, а также общехозяйственные расходы.
С 2000 года калькулирование производственной себестоимости
регламентируется п. 11-16 П(С)БУ 16. Теперь в ее состав помимо
обычных прямых расходов входят только распределенная часть пос-
тоянных общепроизводственных и все переменные общепроизводственные
расходы (алгоритм распределения описан в приложении к П(С)БУ 16).
Следовательно, дебет нынешнего счета 23 - это совсем не то,
что прежний д-т 20. И, как правило, сегодняшняя производственная
себестоимость гораздо ниже вчерашней. Ведь большинство накладных
расходов нынче сразу уходят в расходы текущего периода, непо-
средственно уменьшая доходы от реализации.
Это означает, что в рассматриваемом нами случае база для ис-
числения прибыли значительно сузилась, что привело к снижению спе-
цифической "жилищно-строительно-инвестиционной" цены инвестируемых
активов, хотя их натуральные объемы по договорам обычно уже не из-
меняются (по п. 22.3 Закона данная льгота предоставлена только
"старым" соглашениям, заключенным до 01.07.97 г.).
В результате сумма льготируемого налога на прибыль оказывается
существенно ниже прежней.
Чтобы хоть как-то смягчить фискальный удар, главбух, конечно,
может немного "покрутить" затратами, маскируя накладные расходы
под прямые (в рамках приличия, разумеется).
Что касается общепроизводственных расходов, то их при желании
вообще можно без каких-либо проблем стопроцентно загнать в произ-
водственную себестоимость, жонглируя планово-оценочными катего-
риями нормальной мощности и нормативами переменных и постоянных
расходов.{3} А поскольку такие манипуляции абсолютно законны, есть
смысл "превратить" в общепроизводственные расходы максимум своих
административных, сбытовых и прочих операционных затрат.
В принципе, представить накладные расходы более высокого уров-
ня накладными расходами более низкого - куда проще, чем изображать
их прямыми расходами. Скажем, замдиректора легче обозвать на-
чальником цеха, чем рабочим-станочником. При этом его зарплата по-
падет уже не на 92-й, а на 91-й счет, который спокойненько распре-
делится в д-т 23.
Или, скажем, можно устроить так, что пятиэтажка заводоуправле-
ния разделится в учете следующим образом: на четырех этажах "раз-
местятся" управляющие органы цехов, участков, бригад, а главным
заводским начальникам достанется только один этаж. В результате
4/5 амортизации здания пойдет в д-т 91 (с перспективой 23) и толь-
ко 1/5 минует производственную себестоимость, списываясь в д-т 92.
Итак, судьба льготы целиком в руках бухгалтера - благо фанта-
зии есть где развернуться. От его профессиональной ловкости и сме-
калки будет зависеть сумма экономии на налоге. Главное, чтобы зна-
чимость главбуха осознал директор. Заслуженно вознаградив.
Кстати, льгота по жилью, о которой мы говорили, - это лишь по-
вод показать влияние бухучета на налоги. Не исключено, что произ-
водственной себестоимостью придется манипулировать и в других слу-
чаях. Так что не теряйтесь.
{1} В смысле "money".
{2} Правда, кое-какие документы на эту тему уже появились, но без
участия Минфина. Так, Госкомпромполигики и Минтранс утвердили
своими приказами от 02.02.2001 г. № 47 и от 05.02.2001 г. № 65
Методрекомендации по формированию себестоимости (в промышлен-
ности и на транспорте соответственно). Однако мы не стали бы
абсолютизировать их значение, поскольку эти документы носят
рекомендательный характер и кое в чем, на наш взгляд, не соот-
ветствуют П(С)БУ.
{3} Подробнее - см. "Бухгалтер" № 3'2000, с. 19.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№14/01, стр. 42
[01.05.2001]
Иван Чалый
Заместитель главного редактора
------------------------------------------------------------------